Impuesto, de la Razón de Estado a la Razonabilidad Pública.

IMPUESTO, DE LA RAZON DE ESTADO A LA RAZONABILIDAD PÚBLICA. 

Tulio Rosembuj , 30 de julio de 2022.

 

1.La ragion di Stato. 2. La policía fiscal. 3. La relación de fuerza administrativa. 4. La relación obligacional. 5. La razón pública y los bienes públicos. 6. De la razón pública a la razonabilidad administrativa. 7. Principio de razonabilidad pública. 8. El Interés fiscal. 9. Responsabilidad y rendición de cuentas. 10. La transparencia. 11. Otra discrecionalidad administrativa. 12. La razón de Estado y las contraconductas. CONCLUSIONES

 

Síntesis. La razón de Estado identifica el nuevo poder de dominación del Estado. La policía define sus propósitos generales. La policía fiscal es razón de Estado. El poder de tributario es análogo al poder de policía. La discrecionalidad se califica como cosa interna de la Administración. La arbitrariedad, como en el derecho penal, se concentra en los más vulnerables. El paso de la razón de Estado a la razón pública obedece a los cambios sociales democráticos y se identifica en el nuevo paradigma de la transformación constitucional (Weimar, Italia). El interés fiscal es interés compartido del particular y de la Administración. La discrecionalidad pura debe adaptarse a la composición de intereses distintos y concurrentes, bajo el principio de razonabilidad democrática: accountability y transparencia. La Administración debe ajustarse a los valores y principios comunes del impuesto en todas sus dimensiones, sean materiales o formales.

Abstract. The ragion di Stato identifies the new power of domination of the State. The police define its general purposes. The tax policy is ragion di Stato. The tax power is analogous to the power of the police. Arbitrariness, as in criminal law, focuses on the most vulnerable. The transition from the ragion di Stato to public reason is due to democratic social changes and the new paradigm of constitutional transformation (Weimar, Italy). The tax interest is the shared interest general of the individual and the Administration. Pure discretion must be adapted to the composition of different and concurrent interests under the principle of democratic reasonableness: Accountability and transparency. The Administration must follow common values and principles of the tax in all its dimensions, whether material or formal. Legitimacy, law self-application, and knowledge counteract the State order by itself.

Palabras Claves: ragion di Stato, policía pública, potestad impositiva como policía fiscal, razón pública, bien común, bien público, interés fiscal, auto aplicación de ley, discrecionalidad unilateral y compuesta, Estado Social de Derecho, Foucault, Jeze, Hensel, Waldron, Mashaw

 

1.La ragion di Stato. 

El impuesto nace como consecuencia de la soberanía y es una expresión directa de la supremacía del Estado. La idea de coerción le es inherente. El impuesto es la manifestación del poder político y de la sujeción del ciudadano a la razón de Estado, a los actos de autoridad. La razón de Estado establece que la defensa militar y el orden público son necesarios para la existencia del Estado y su preservación. La atribución institucional de poderes exorbitantes es legítima para asegurar su conservación externa y del orden público interno. La contribución común es indispensable para el mantenimiento de las fuerzas públicas y los gastos de la administración.

La Declaración de los Derechos del Hombre y del Ciudadano de 1789 en Francia precisa la función del impuesto con cuidadosa síntesis.

“Para el mantenimiento de la fuerza pública y para los gastos de administración, resulta indispensable una contribución común, la cual debe repartirse equitativamente entre los ciudadanos, de acuerdo con sus capacidades”. (artículo 13).

La razón de Estado, ratio status, ragione di Stato, se concibe en Europa entre los siglos XVI y XVII y supone la convergencia de instituciones ya existentes – la fuerza militar, policial, impuestos, y otras que hacen a la economía, a la vida social- en torno al concepto único de Estado, que las articula. El objetivo es mantener su potencia y acrecentarla haciéndose imprescindible y necesario para la población. El Estado entra en el campo de la práctica y el pensamiento de los hombres.

La razón de Estado no es identificable con la legalidad. La urgencia y la necesidad de salvación del propio Estado le dan razón para apartarse del orden jurídico si está en juego su supervivencia al que adhiere. El golpe de Estado, por ejemplo, es la autoafirmación del Estado en peligro. La necesidad de Estado es superior a la ley y violenta cuando es obligada (Foucault). La razón de Estado impulsa el deber de obediencia de la población y la verdad de su convicción. Lo dice el Estado, por tanto, es cierto.

El arte de gobernar a la población, a partir de los siglos XVI, XVII y XVIII, es una nueva forma de racionalidad política (artificial) alejada de principios y valores distintos a los que corresponden a los propios fines del nuevo sujeto público. No es un gobierno divino, sino, exquisitamente humano, secularizado.

El Estado es la encarnación de la forma racional del arte de gobierno. “La razón de Estado es lo que permite mantener el Estado en buen estado”. (Foucault).

El Estado es la forma más elevada de la inteligibilidad de la realidad de las cosas y lo que se exige hacer. La ragion di Stato es la descripción de Botero del Estado como el conocimiento de los medios para fundar, conservar y ampliar una firme dominación sobre los pueblos.

El arte de gobierno es la nueva racionalidad del Estado. M. Foucault define la gubernamentalidad sobre la base de un conjunto de instituciones y saberes que permiten el ejercicio del poder sobre la población, su conocimiento y los dispositivos de seguridad y el fortalecimiento diplomático y militar.[i]

La fuerza del Estado es el factor que alimenta la racionalidad política. Su seguridad depende del dispositivo militar y de la policía y el impuesto sirve exactamente a esa finalidad.

La población es la destinataria de la razón de Estado. El aparato dirigido para ponerla en práctica es la policía que pone en funcionamiento la razón de Estado. La policía posee los medios necesarios para aumentar, desde adentro, las fuerzas del Estado y es de su incumbencia lo que sirve al mantenimiento del orden público de la sociedad.

“En el fondo, y de manera general, la policía tendrá que regir y – ése será su objeto fundamental- todas las formas, digamos, de coexistencia de los hombres entre sí. El hecho de que vivan juntos, se reproduzcan, necesiten cada uno a su turno, determinada cantidad de alimentos, aire para respirar, para vivir, subsistir; el hecho de que trabajen, de que trabajen unos al lado de otros en oficios diferentes o similares, y también el hecho de que se encuentren en un espacio de circulación, toda esa suerte de socialidad…será lo que deba tomar la policía a su cargo…la policía se ocupa de la sociedad”.[ii]

La policía define los propósitos generales de la razón de Estado. Pero no solo, es la manifestación inmediata de la supremacía del Estado soberano. La policía es el golpe de Estado permanente, que actúa conforme a sus propios criterios de racionalidad, sin amoldarse a las reglas legales o de justicia y cuyo instrumento es el reglamento, la prohibición y, al límite, el arresto.[iii]

La doctrina de M. Foucault ilustra y completa la tesis de N. Elias y lo hace estudiando el nuevo sujeto público creado. La creación del Estado viene de la conjunción de la diplomacia y la fuerza militar y de la policía y del monopolio fiscal. La razón de Estado identifica el nuevo poder, al cual le es ajeno cualquier otra inquietud que la conservación y crecimiento de su propio poder. La gubernamentalidad es artificial, fundada en la conducción de las relaciones de fuerzas e independiente de otros valores o principios que no sean los que representan la razón de Estado por parte de los que ejercen su titularidad y que lleva en su interior el germen del golpe de Estado contra la ley o la dictadura contra la resistencia y la disidencia de la sociedad civil.[iv]

 

2.La policía fiscal.

La razón de Estado alimenta la gubernamentalidad política, trascendiendo las diferentes etapas, desde el Príncipe, la monarquía siguiendo en la autocracia liberal hasta bien entrado el siglo XX. La inteligibilidad de lo que pasa es vital, para actuar. El conocimiento de las cosas son la base para que el Estado se conserve y no sea dominado por otros. El soberano debe poseer el saber necesario para gobernar. A partir del siglo XVII la estadística es lo que contiene las cosas que resumen el conocimiento técnico que identifica la realidad del Estado (riquezas, impuestos, número de habitantes, balanza comercial). Esto requiere un aparato administrativo que no sea meramente ejecutor, sino aparato de saber. El saber implica el secreto, el secreto del poder. Las estadísticas, cita M. Foucault, se consideran secretos de poder que no deben divulgarse.[v]

La razón de Estado es universal e irrestricta y comprende la policía fiscal. No podía ser de otro modo, porque el impuesto es condición para el buen orden y crecimiento del Estado.

La administración fiscal es capital. Supone la contabilidad, la comprobación de las riquezas particulares, el archivo, la evaluación de los bienes, la resolución de los litigios y, como apunta P. Bourdieu, la acumulación de un inmenso capital de informaciones(estadística), porque no hay impuesto sin conocimiento de la riqueza social y la fuerza que lo sostiene y que lo hace efectivo. Un conocimiento secreto que confiere más poder al que lo obtiene y usa.[vi]

Las leyes fiscales se califican como leyes de policía de observación necesaria para la salvaguardia de la organización política del país. Son consideradas como manifestación de soberanía del Estado y de aplicación imprescindible a quien se halle en el territorio.[vii]

La soberanía es el fundamento principal del impuesto. El poder tributario se considera análogo al poder de policía y con efectos estrictamente unilaterales. Es una prestación de orden público para satisfacer las necesidades financieras de la Administración pública. La relación entre el contribuyente y el Estado es una relación de fuerza, que no jurídica, y su deber se establece siempre, en cuanto está dentro de la esfera de acción del poder del Estado y constreñido a soportar la supremacía con un sentido de unidad relativamente avanzado (sentimiento nacional).[viii]

El impuesto, por razón de Estado, se interpreta como un instrumento puramente administrativo. Las contribuciones comunes se advierten como recursos necesarios para subvenir la razón de estado, sea en materia diplomática y militar cuanto policial.

El impuesto, en suma, es dinero de los particulares que se debe a su legítimo acreedor que es la Administración pública. La atribución policial le confiere la titularidad de su recaudación y sanción. El pleno derecho a su conocimiento y secreto.

A partir del siglo XVIII la recaudación tributaria crece en forma exponencial. La administración perfecciona la potestad coactiva de la gestión financiera del Estado que no resiente la privatización de su propiedad rústica, industrial, comercial.

El poder fiscal es como el poder de policía y su efecto es estrictamente unilateral. El deber general de contribuir al gasto público es puro deber de orden público del súbdito. La contraconducta cívica, entre las cuales el impago del impuesto o su evasión se identificaba como alteración del orden público.

“La institucionalización del impuesto es el resultado de un tipo de guerra interior llevada por los agentes del Estado contra la resistencia de los sujetos…Se trata de crear un cuerpo de agentes encargados de recaudar y capaces de manejar lo recogido sin desviarlo en su provecho”.[ix]

La policía fiscal, como arma de la razón de Estado, confirma a M. Foucault, porque, de entrada, el poder administrativo de la autoridad no tenía limitación legal eficaz y ejercita con habitualidad el golpe de estado reglamentario. La ley es dominio teórico de la garantía patrimonial, de la seguridad personal, de las libertades y su desarrollo y actuación queda como dominio de la Administración.

La coacción fue imprescindible para la recaudación tributaria.

“L’impôt es nécessairement lié à la forcé qui le fonde et qui le rend possible. Ces opérations innées évitables de violence n´avaient de chance de succès qu´autant que le pouvoir contributeur y engagerait clairement son prestige et sa légitimé”.[x]

La potestad administrativa impregna la actuación del impuesto. Y no es casual que su interpretación jurídica se funde en el derecho de la Administración a su aplicación, ignorando cualquier configuración de relación jurídica que la obligue con la tutela genérica del contribuyente.

El principio de legalidad durante la autocracia liberal tropieza con obstáculos internos, en primer lugar, la democracia elitista fruto de la restricción del censo electoral y del voto y, segundo, la exclusividad propietaria de la representación legislativa. La forma de ley del impuesto prevalece por sobre la aceptación, aprobación, vigilancia, de la contribución pública (consentimiento).

La razón de Estado, el impuesto, es una amenaza imprevista en la autocracia liberal. No tanto por la legislación democrática, que no existe; cuanto, por la expansión del poder fiscal administrativo como amenaza de la garantía de libertad patrimonial.

La potestad fiscal forma parte de la razón de Estado y, como la potestad punitiva penal, está en el borde de la amenaza de la libertad individual en sentido lato. De igual modo, el esquema del impuesto, en el marco de la legalidad clásica, no renuncia a su vocación determinante de conseguir los recursos necesarios para el gasto público –militar, administrativo- mediante la policía fiscal, con la barrera del hecho imponible y los elementos esenciales del tributo de ciertos contribuyentes. La legalidad se frena ante la selección interesada de las manifestaciones de capacidad contributiva de los sectores representativos, lo más ricos, en la producción legislativa.

El límite a la policía fiscal no era una preocupación del Estado preconstitucional, en la medida que no afectara los intereses tutelados por las leyes tributarias. La distancia entre ley y Administración era incolmable y no era suficiente acotarla como actividad vinculada cuando ejercita plenamente su poder mediante la discrecionalidad, la reglamentación y decisiones subsidiarias. Para la administración su decisión precede siempre el dictado formal de la ley.

La policía fiscal viene con la superioridad del poder de imperio, empleando reglamentos, resoluciones, actos, de prevención y represión y de urgencia que se sustraen al dominio de la ley, conforme a su oportunidad o conveniencia. El poder de policía fiscal será compatible en la autocracia liberal en la medida que su ejercicio de autoridad sea compatible con la libertad patrimonial o, en su defecto, donde el sacrificio de la libertad individual (y fiscal) no afecte la elite política y social.

La Administración nace y se desarrolla a expensas de la ley y sigue una andadura idéntica a la potestad punitiva. La dicotomía de sujetos infractores y los delitos reserva la ley para los que la dictan y la Administración para todos los demás (vulgarmente sujetos amenazadores o peligrosos).

El impuesto define legalmente los elementos esenciales del tributo que afectan a los titulares del absolutismo jurídico (los propietarios). Es una garantía exclusiva de tutela de su inherente capacidad contributiva. Fuera del perímetro de la ley abunda la policía fiscal.

La paráfrasis del artículo 14 señala que algunos ciudadanos tienen el derecho de comprobar, por sí mismos o a través de sus representantes, la necesidad de la contribución pública, de aceptarla libremente, de vigilar su empleo y de determinar su prorrata, su base, su recaudación y su duración y otros no. (Declaración de los Derechos del Hombre y del ciudadano de 1789).

 

3.La relación de fuerza administrativa. 

En 1912, E. Lolini afirmaba que la ley tributaria carece de virtualidad de norma, porque es unilateral: el pago del impuesto es un deber sin derecho a contraprestación. La ley tributaria es una pura resolución administrativa. Una ley policial.[xi]

El crédito fiscal, sostiene G.Jeze, nace de una manifestación unilateral de voluntad de los agentes administrativos competentes, debido a la competencia general conferida por la ley del impuesto y de la autorización anual presupuestaria. Es un crédito de derecho público y toda su disciplina es de interés público y de orden público.[xii]

El hecho generador del impuesto no puede “fijar la deuda individual del impuesto de pleno derecho” (G. Jeze). El hecho imponible se coloca como la condición para que la Administración pueda originar la deuda tributaria: un dato o un conjunto de datos que crea el poder administrativo de aplicar el derecho objetivo.[xiii]

El crédito fiscal resulta de un acto administrativo, que no de la realización del hecho generador del impuesto. La exigibilidad del impuesto no viene del hecho imponible, sino del ejercicio administrativo en su aplicación concreta, explícita o implícita. La exigibilidad de la deuda tiene por origen el acto administrativo de imposición que permite la ejecución forzosa de la obligación jurídica a su cargo.

La obligación tributaria durante la autocracia liberal nace de un acto de imposición administrativa derivado que la hace exigible. El derecho tributario surge como derecho administrativo y el contribuyente no es deudor sino a partir del momento en que la administración está en condiciones de hacer valer su crédito en vía ejecutiva. La deuda tributaria no aparece hasta el momento en que se formula la orden de pago.

La policía fiscal tiene una clave de interpretación administrativa, que le es intrínseca. La opción entre el hecho generador del impuesto, dato o conjunto de datos previstos en la ley y la creación del deber de pago administrativo se resuelve a favor de este último. G. Jeze sostiene que el hecho generador es la condición para que la administración ejerza su competencia; pero, le corresponde el nacimiento del crédito de impuesto porque de ello depende la exigibilidad del impuesto.[xiv]

 

4.La relación obligacional.

El centro del conflicto explota entre la garantía formal de la ley y la atracción expansiva del poder administrativo y político, presidida por la emergencia y la necesidad. De una parte, el principio de legalidad y de la otra la policía fiscal. La majestad de la ley formal no prevalece y entra en choque con la expansión del poder urgente de la Administración. La lógica de la excepción administrativa se impone a la forma legal reglada.

La relación de fuerza administrativa, que responde a la verdad de los hechos, resulta rechazada en nombre de la legalidad. La doctrina y la jurisprudencia francesa se inclinaron por la versión formal de la realización del hecho generador como la causa de la obligación tributaria, seguramente influidos por la obra de Myrbach- Rheinfeld.[xv] 

El autor distingue entre la obligación tributaria y la deuda tributaria y entre el derecho al impuesto y el crédito de impuesto. La obligación tributaria es correspondiente al derecho al tributo del Estado: una obligación hipotética al pago. Estos elementos son creados por la ley, pero existen en el momento en que las condiciones determinadas se producen en la realidad. Estos hechos, el hecho generador, son el fundamento de la obligación abstracta de pago, porque el derecho no está determinado ni se produce ningún acto administrativo. La deuda tributaria, en cambio, surge cuando la administración requiere el pago al contribuyente. Podría existir una obligación fiscal sin que exista correlativamente una deuda fiscal.

La contribución de Myrbach es interesante porque sienta las bases de la teoría de la obligación tributaria. Es una obligación abstracta, hipotética, que nace cuando se realiza el hecho generador, causa de la misma, pero, que no conduce necesariamente a la deuda tributaria, que se origina por la actividad administrativa y con las atribuciones, en su caso, de ejecución forzosa. La obligación fiscal tiene un carácter de imperfección –no es ejecutiva- si no concluye en deuda exigible.

De esto sigue que el hecho generador es la causa de la obligación tributaria, con una importante salvedad, que es una obligación imperfecta. La perfección se consigue si se verifica un acto administrativo de imposición que consiente la actuación ejecutiva del acreedor.[xvi]

La obligación tributaria preexistente nace plena de la realización del hecho generador y el acreedor administrativo declara, en su caso, la existencia mediante un acto de liquidación.

La legalidad, penal y tributaria, se erigen como la garantía plena de la libertad y seguridad personal, de la libertad patrimonial de los propietarios y el control social ante el ejercicio de la potestad punitiva y tributaria administrativa y judicial.

La obligación tributaria es una forma de libertad patrimonial, reconociendo al contribuyente la libertad de formas jurídicas del derecho privado, incluso cuando el resultado fiscal es menor del que correspondería por su contenido económico. El concepto del derecho civil prevalece en su propio significando, con mengua de la fuerza y función económica de los hechos.

La relación de fuerza de O. Mayer deja paso a la propuesta de una relación jurídica entre el contribuyente y el Estado en términos de obligación tributaria, con las características propias de las obligaciones de derecho privado. En términos jurídicos significa destacar la sustantividad de la ley por sobre el poder reglamentario, del legislador sobre el poder fiscal de la Administración. La ley contiene el núcleo del impuesto que obliga a la actuación subsidiaria de la Administración.

La relación jurídica es una relación ex lege entre el Estado y el obligado, persona sujeta a la norma estatal. Y servirá de categoría al denominado derecho tributario material. La deuda tributaria surge de la realización del hecho imponible, “la imagen abstracta del concreto estado de cosas”. El derecho tributario administrativo o formal pretende que al Estado le sea dado efectivamente cuanto el derecho (de fondo) le atribuye.[xvii]

La teoría de la obligación tributaria exhibe una clara vecindad con la legalidad penal. El impuesto, como el delito, aparece creado en la ley y solo produce consecuencias jurídicas cuando se verifica el presupuesto de hecho (tipo) criminal o fiscal. La determinación administrativa de la deuda exigible es el equivalente de la sentencia judicial que fija la pena por la comisión del delito o de la omisión de cumplimiento fiscal.

La obligación tributaria preexistente nace plena de la realización del hecho generador y el acreedor administrativo declara, en su caso, la existencia mediante un acto de liquidación.

La legalidad, penal y tributaria, se erigen como la garantía plena de la libertad y seguridad personal, de la libertad patrimonial de los propietarios y el control social ante el ejercicio de la potestad punitiva y tributaria administrativa y judicial.

El absolutismo jurídico considera que la ley formal es la mejor tutela contra el arbitrio, acompañando la rígida certeza, la irretroactividad y la prohibición de la analogía. Vale, al respecto, la   atinada metáfora de P. Costa: el edificio penal, y agrego el tributario, distingue entre el piso alto y noble del edificio, a cargo de la ley formal, y el subsuelo oscuro, de los ajenos a la elite social, de responsabilidad administrativa capilar e incisiva, despreocupada de cualquier atisbo de respeto por los derechos.[xviii]

La construcción del derecho tributario material y formal es el compendio de la policía fiscal como complemento de la ley formal; que, nada casualmente, deviene superior.

El derecho tributario material o sustantivo, según la doctrina clásica, se ocupa de la obligación tributaria entre el contribuyente y el Estado, en especial, del presupuesto de hecho, base imponible me a A. Hensel, es una decisión libre del legislador que puede elegir “todos los hechos imponibles que se quieran”.[xix]

El derecho tributario administrativo o formal comprende, según A. Hensel, la actividad administrativa dirigida a la satisfacción de las diversas pretensiones tributarias: comprobación, investigación, determinación de la deuda, orden de pago al deudor, recaudación, ejecución de apremio.

Los denominados deberes formales, de la doctrina clásica, corresponden de pleno derecho al Estado de la policía fiscal. La tutela del interés fiscal en función del poder administrativo sanciona la supremacía de la razón de Estado. La discrecionalidad (pura o técnica) solo puede ser instrumento de control contra el incumplimiento mediante la determinación de la deuda y las correspondientes sanciones y la hipertrofia del cumplimiento de vigilancia sobre la mayoría y en pleno respeto de los derechos de la persona. La ley concede a la Administración la posibilidad de resolver en el modo más conveniente para el interés fiscal, ante el default del interés particular.

La discrecionalidad enfática, residuo de la policía fiscal, es consecuencia de la minusvaloración de los denominados deberes (formales) administrativos impuestos a los contribuyentes y que nunca pueden calificarse como cosa interna de la Administración. El poder discrecional ilimitado (puro o técnico) supone la disposición por el agente público del crédito tributario y de cualquier otra obligación conexa o vinculada, por propia voluntad. El interés fiscal concebido como puro interés público, prescindiendo del interés del particular.

No hay un derecho tributario sustantivo o material propiamente dicho, cuyo objeto es el tributo y regido por el principio de legalidad; contrapuesto al derecho tributario formal, penal, procesal. El impuesto enlaza sus elementos materiales, formales, sancionatorios, procesales en una ratio legis única, de la que precisamente se exige congruencia, compatibilidad, coherencia, con los principios y valores superiores que lo deben guiar.

El tributo, cualquier tributo, es un instituto jurídico completo, sustantivo y formal; material y formal; sancionatorio o de beneficio; dirimente de las controversias o transaccional. No hay contraposición entre la calificación de un derecho sustantivo de las obligaciones tributarias y un derecho cuyo contenido son los deberes formales, las infracciones tributarias administrativas, el delito fiscal y el proceso de resolución de las controversias nacidas del procedimiento de imposición. Quiero decir, que no hay diferencias ontológicas o deontológicas desde la perspectiva de los valores y principios que inspiran al instituto jurídico del tributo.

Sería injusto olvidar la asunción por la Escuela de Pavia de B. Griziotti, de la realidad de los hechos por encima de la ley y de la voluntad del contribuyente. La teoría de la obligación tributaria de la autocracia liberal sufre un embate sintomático desde la realidad de los hechos. Una preeminencia destacada del principio de realidad económica como alternativa al formalismo jurídico. El principio de la realidad económica informa no solo a la ley tributaria, sino que se ha convertido en principio informador de la actividad mercantil y su reflejo contable, atendiendo a su realidad económica que no sólo a su forma contable.[xx]

La adecuación no es a la letra de la ley, sino a su ratio legis y el contribuyente no puede sacrificar el fondo de su operación a la forma de conveniencia, diga lo que sea la ley, sustantiva o formal.

Hensel explica la necesidad de la intervención formal administrativa.

La administración es imprescindible porque no se puede contar con deudores de impuesto ideales. Si así fuera, el Estado no haría otra cosa que recaudar las sumas que le entregan en concepto de impuesto.

Esto no se produce, por varios motivos: falta de comprensión de la ley; ausencia de una disposición masiva de cumplimiento; bajo nivel de tax morale.[xxi] 

Las reflexiones de A. Hensel son interesantes porque, en el fondo lo desmienten. Los deudores de impuesto ideales son los que cumplen. La coacción administrativa solo sería aplicable sobre los incumplidores. La única intervención Administrativa derivaría de aquellas situaciones y actos que no suponen el pago efectivo de la pretendida obligación tributaria que nacería de la realización del hecho imponible. Si esto fuera así, no se necesitaría desplegar coacción administrativa alguna sobre los que cumplen. Así, queda   descartado el uso de la coacción de la ley, simplemente, por imposible. La coacción no sería atributo de la ley tributaria, y su campo de actuación sería decididamente administrativa.

El pensamiento sobre el deudor de impuesto ideal recuerda el análogo de la sociedad de ángeles de J. Raz. Este imagina una sociedad integrada por seres con una inhumana y absoluta disposición a la obediencia de los dictados del legislador. En tal situación las sanciones serían superfluas. Esto requerirá instituciones legislativas y judiciales que expliquen a sus destinatarios las normas que están dispuestos a obedecer y clarifiquen su extensión. Existe la ley, pero, no será coercitiva. El deudor de impuesto ideal de Hensel cumple con la ley voluntaria y espontáneamente, y si no lo hace la Administración aplicará la coacción por el incumplimiento.

“As Raz argues, the sanction-based attempt to explain the normativity of the law leads to a dead end; it explains one way in which laws provide reasons for action but fails to explain in what way they are norms. If law is not necessarily or inherently coercive, even though coercive public sanctions are needed as a practical matter to deal with the problem of non-compliance, this alters the way we think of law and legal obligations”.[xxii]

El cumplimiento espontáneo de los deudores ideales permite al Estado adquirir la propiedad del dinero pagado; sin intervención administrativa perceptible ni posible. La ley y su aplicación no requeriría de coacción. En cambio, esa misma intervención deviene obligada atribuyendo al acreedor público los poderes jurídicos para hacer valer sus derechos al cobro, intereses, sanciones.

La obligación tributaria sustantiva que se predica como efecto de la realización del hecho imponible carece de un acreedor que pueda hacer valer su derecho o aplicar la coacción que sería superflua. La obligación tributaria hipotética o potencial es una quimera, una fundación artificial, para esconder que no hay una obligación jurídica perfecta si el acreedor no puede oponerla al deudor y ejecutarla forzosamente. O, mejor dicho, hay una obligación que tiene reminiscencia de obligación natural, de obligación (moral), necesaria, pero inexigible, que, al mismo tiempo, sería inaceptable como obligación ex lege.

La única explicación es la reproducción del esquema legal penal como límite de la potestad administrativa que en el campo fiscal nace y se desarrolla en modo exponencial. La conflictiva relación entre el poder legislativo censitario, el poder administrativo policial y la gubernamentabilidad perdura hasta el momento del advenimiento de la razón pública. Esto determina otra interpretación que permite acotar efectivamente la legalidad de la actividad administrativa, reconociendo su desbordante realidad fáctica. La razón pública no equivale a la razón pública, porque es cosa de todos.

 

5.La razón pública y los bienes públicos.

La razón de Estado evoluciona y adapta su gubernamentalidad a las nuevas formas de naturaleza que sobrevienen. El orden policial se enriquece con lo que M. Foucault define como otras expresiones de naturalidad desconocidas hasta el siglo XVII. La razón de Estado se descompone en distintos elementos.

-La naturalidad económica de lo que pasa entre las personas cuando comercian, intercambian, venden o compran, entre sí. Domina el liberalismo económico como apogeo del individualismo propietario.

-La naturalidad cívica de la sociedad civil como contrapartida del Estado. Los individuos son algo más que una agrupación de súbditos sometidos a obediencia.

-La naturalidad de otros conocimientos científicos, la economía política, para gobernar: producción, circulación consumo.

-La naturalidad biopolítica de la población como conjunto de fenómenos naturales que crece, madura, se desplaza. El Estado de la población es el gobierno. El gobierno de la población hace al Estado.

-El Estado es el factor de orden, pero debe respetar los procesos naturales. El reglamento y la disciplina será necesario, aunque no es suficiente. Esto supone el reconocimiento positivo del derecho, la justicia y de la libertad o de algunas libertades. La policía se restringe y amplifica a la vez como obstáculo al desorden.

“Tenemos entonces la economía, el manejo de la población, el derecho con el aparato judicial, el respeto de las libertades, un aparato policial, un aparato diplomático, un aparato militar”.[xxiii]

La razón de Estado encuentra su confirmación en el desarrollo de la autocracia liberal. Y, también, su contradicción. El discurso común se fractura de cara a la sociedad civil. Las libertades no son homogéneas y, las abstracciones formales de la ley convierten en inoperante su eficacia sobre la desigualdad de hecho entre los ciudadanos. Las contraconductas sociales se transforman en alteraciones (policiales) de orden público. La policía se identifica sustantivamente con el absolutismo.[xxiv]

La jerarquía de las fuentes jurídicas coloca a la normativa secundaria administrativa por debajo de la ley; pero, la necesidad y la urgencia alimentan la continua progresión de la potestad administrativa discrecional.

El dilema entre autoridad y libertad estuvo siempre a favor de la primera, agudizado por la democracia censitaria a favor de los propietarios y letrados. Un primer elemento de cambio filosófico es la transformación de la razón de Estado en razón pública. El pasaje no es intrascendente porque desvela que la función del Estado va más allá de sí mismo, su capital simbólico, y que la naciente sociedad civil confía en su tutela por encima de los intereses económicos particulares dentro de una comunidad organizada, pero, para preservar el conjunto social y la libertad de cada uno.

La naturaleza de la razón pública no es ajena a la idea del ciudadano colectivo que aspira a recursos y oportunidades de las que carece, mediante la acción del Estado. Hay una presencia pública en toda la sociedad y esa presencia acusa continuidad. El buen orden público es perpetuo, va más allá de las vidas singulares. La desigualdad y la miseria rompen la asociación social voluntaria y cooperativa, porque demuestran una situación de dependencia de muchos a favor de algunos más ricos. La caridad no es solución suficiente. El pobre está subordinado a la decisión arbitraria del que más tiene, lo cual quiebra la voluntad social unitaria.

“A social world in which one person has the power of life and death over another is inconsistent with a united will, no matter how the first came to have that power over the second”.[xxv]

El derecho de propiedad supone el derecho de excluir a otros, en ejercicio de la libertad patrimonial. Pero, ello no puede ser absoluto porque convierte en dependiente a los demás del arbitrio del que tiene el derecho de propiedad y es incompatible con sus libertades. Si no existe una solución institucional a la pobreza se fractura el concepto de voluntad general unitaria. El derecho de propiedad se convierte en un poder que ejercitan los más fuertes contra los débiles. La dependencia del arbitrio de otros es un problema de justicia.

Kant propone el impuesto como medio de satisfacción de los necesitados. El argumento es preciso: la fiscalidad es compatible con los que están gravados porque su riqueza consiste en su titularidad para excluir a los otros de sus bienes, lo cual es compatible con la igualdad de libertad solo cuando es compatible con la voluntad general.

La razón pública debe intervenir para evitar la imposición unilateral de la fuerza del propietario. La legitimidad de la propiedad se funda en la voluntad general unitaria compartida por todos, un sistema de igualdad entre personas libres.

“Where that system turns into a system of dependence, it loses its public character. So, to preserve the public character, it must be subject to limits that make its enforcement consistent with equal freedom”.[xxvi]

Es la voluntad del ciudadano colectivo el que debe inspirar la razón pública para la corrección de los comportamientos particulares que suponen la subordinación o dependencia de los que no pueden. Aparece entonces la presencia de la sociedad civil para reivindicar la intervención pública, no por razón de Estado, sino de justicia, cuando están en juego la libertad y la igualdad del conjunto.

Un primer elemento de cambio filosófico es la transformación de la razón de Estado en razón pública. El pasaje no es intrascendente porque desvela que la función del Estado va más allá de sí mismo, su capital simbólico, y que la naciente sociedad civil confía en su tutela por encima de los intereses económicos particulares dentro de una comunidad organizada, pero, para preservar el conjunto social y la libertad de cada uno.

La razón pública es un criterio cuyo eje es el reencuentro entre el Estado, la Administración, la ley y la sociedad civil y que reflexiona sobre la libertad patrimonial y las libertades para todos, entre los propietarios y los que no lo son.

La gubernamentabilidad no es igual en una sociedad de minorías, que pueden y lo hacen, plegar la razón de Estado a sus propios fines. El paisaje de las libertades tiene la jerarquía de la necesidad y conveniencia del poder político, jurídico, judicial y se traduce en puro formalismo legal, como en el caso tributario, ajeno a discrepancias ajustadas a la realidad económica y social.

En 1890 Mazzola subrayaba el carácter indivisible de los bienes públicos. Todos pueden consumir la misma cantidad y ninguno puede ser excluido de su disfrute. Un bien público se define por sus dos características: una persona puede usarlo sin que se disminuya análoga posibilidad para otros (non-rivalry) y ninguno puede ser excluido de usar el bien (non excludability). En suma, el bien público es de fruición plural y donde el consumo de uno no impide el de otros.

El impuesto aparece correlacionado a los servicios públicos indivisibles, cuyo coste puede distribuirse entre los beneficiarios o usuarios en particular en proporción al beneficio que obtienen y respecto a los cuales la variación del número de usuarios no influye en el coste del servicio. Los servicios públicos indivisibles son la matriz de la categoría de bienes públicos de disfrute general, indefinido, productivos de ventajas o generadores de desventajas.

La definición jurídica de bienes públicos son las cosas que deben proveerse públicamente para asegurar la libertad de todos los miembros de la comunidad política.[xxvii]

En la filosofía kantiana los únicos limites son el propósito público y la coerción, en su caso, para conseguirlo, siempre que se justifique “as a hindering of a hindrance to freedom” (tributos, expropiaciones, prohibiciones).

El bien común representa una sociedad política bien ordenada. Es un bien ordenado e indivisible. El bien común como bien señala Vermeule, supone una voluntad de “legislar moralidad”. Un bien común es singular y apto para ser compartido sin disminuir. Es unitario y distinto a la suma de sus partes. El bien común es un bien público.[xxviii]

El paradigma de la transformación constitucional, desde la Constitución de Weimar de 1919, Italia de 1948, España de 1978, entre otras, señala una gramática distinta del poder público, de los derechos cívicos y de los valores y principios jurídicos que la presiden. El Estado Social de Derecho implica el desborde de la igualdad formal de la autocracia liberal y el reconocimiento de las desigualdades de hecho en una sociedad plural y de democracia universal y la superioridad de la norma fundamental preside producción legal subordinada a la substancia, a la realidad fáctica y a la gobernanza pública.

La finalidad de cualquier tributo es el bien común expresado en la relación de correspondencia entre el interés general del Estado y los intereses particulares de los contribuyentes. Es fruto de la necesidad de coexistencia en común y de la coexistencia de necesidades comunes.

La relación jurídica entre el ciudadano y el Estado no es ni una relación de fuerza ni se agota en la teoría de la obligación tributaria. No es solo el discurso liberal de la garantía de la libertad patrimonial de los individuos, sino la tutela democrática de todas las libertades individuales que derivan de los principios jurídicos superiores que acogen la igualdad sustancial y la capacidad contributiva.

La reserva de ley es el sintagma de la supremacía del derecho, que no de la norma jurídica en su texto y letra, manifestación incompleta pero evidente de democracia. Y el interés público deja de ser un atributo de la policía fiscal, para convertirse en otro modo de conexión del interés fiscal entre la Administración y el contribuyente, basado en la discrecionalidad compuesta, de consenso, que no meramente autoritativa.[xxix]

Cualquier relación jurídica entre la persona y la Administración que tiene por causa el tributo se encauza desde la gobernanza constitucional y aún antes, desde los valores y principios asumidos por la comunidad como sustrato de convivencia.

“La instancia que en el Estado establecen las normas se hace legitima cuando los destinatarios de la norma creen que el creador del derecho, al establecer los preceptos jurídicos, no hace más que dar carácter positivo a ciertos principios de derecho éticamente obligatorios que trascienden del Estado y de su derecho, y cuyo fundamento precisamente constituyen”.[xxx]

El Estado es el que puede ofrecer la tutela universal a la dignidad de sus sujetos. Los bienes públicos son la encomienda al poder político para que garantice la independencia de sus miembros que no lo puede hacer la iniciativa privada. El bien público es un componente esencial de la libertad de los individuos para exhibirse sin subordinación ni dependencia a las decisiones de los otros.

El Estado actúa con una finalidad pública de igualdad cívica y proporcionalidad con los medios empleados, incluido el tributario.

Las circunstancias excepcionales comprenden toda clase de intervención pública de ayuda y esto supone tanto el gasto público sistémico cuanto el impuesto sistémico. El riesgo sistémico – desastre en cascada- es la situación que acompaña hecho o hechos inciertos e impredecibles que implican la caída de sistemas complejos: cambio climático, pandemias, sistema financiero, infraestructura y plataformas digitales, multinacionales. El impuesto sistémico pretende que los responsables inmediatos paguen por los costes provocados a los demás, para neutralizar las perturbaciones causadas.[xxxi]

 

6.De la razón pública a la razonabilidad administrativa. 

Las nuevas constituciones del siglo XX, en particular de Weimar y de Italia, encarnan un paradigma totalmente distinto a las Cartas de Derechos o constituciones escritas precedentes. El paradigma es, siguiendo la expresión de G. Zagrebelsky, la capacidad de la constitución puesta como lex de convertirse en ius., basada en la supremacía del derecho, superador del principio de legalidad. No es solo una ley, si no la expresión diversa de sociedades plurales democráticas, fundadas en principios de justicia de las personas: ius libertad e igualdad y que hace de la convivencia su valor principal.[xxxii] 

El paradigma constitucional sienta principios comunes que se trasladan al significado de cualquier constitución rígida, inclusive las precedentes, porque señalan la realidad distinta que se pretende integrar: la Democracia de masa, el Estado Social de Derecho, la Cooperación Internacional y la Ley como la gramática teleológica de la disciplina democrática y social.[xxxiii]

La gramática finalista otorga una dimensión constitucional a los principios indecibles que permiten convertir la realidad de los hechos en descifrable ética e históricamente.[xxxiv]

La nueva legalidad discrepa de la vieja. No se trata de establecer la correspondencia con la sentencia o el acto administrativo y la ley escrita, rígida, inmodificable; sino la conformidad del acto al ius constitucional, mediante el uso combinado de la norma escrita y los principios. El derecho es una parte de la moral política, de la teoría de la ética. (R. Dworkin). 

“nella prospettiva della nuova legalità costituzionale la legittimazione viene della (giusta) realizzazione del fine de interesse pùbblico, dall´“agire bene”.[xxxv]

La ley conquista su legitimidad y efectividad en los valores fundacionales del consenso social y en la atención a los hechos múltiples y diversos que caracterizan la organización y convivencia entre las personas.

La Administración aparece vocada a un resultado de justicia, de imparcialidad, e inspirada por un interés público de bien final y último de las necesidades sociales de la comunidad. Es la transición de una legalidad reductiva, formal, enclaustrada en la defensa de intereses particulares, hacia una legalidad distinta sensible a la participación social en su génesis y efectos administrativos o jurisdiccionales. La actuación administrativa no puede omitir la implicación de los intereses implicados y la resolución razonada y razonable de los mismos, antes de sus actos determinantes.

Dice M. Nigro, que la administración no responde a un derecho prefabricado, sino que teje una trama que va del derecho al hecho y del hecho al derecho para precisar uno a través del otro y viceversa. El ciudadano colectivo no puede estar sometido a la sujeción autoritativa de la Administración, sino convocado a participar, en su legítimo interés, en la gestión pública. El ejercicio de la razón publica sintetiza la razonabilidad política dirigida a los ciudadanos en cuanto ciudadanos. La democracia constitucional es el cauce que posee el poder político para encauzar el debate público ofreciendo razones que, cualquiera que sea el compromiso de los ciudadanos, puede convocarlos en una legitimidad compartida de acuerdo con las razones que todos los ciudadanos pueden razonablemente afirmar.[xxxvi]

La nueva legalidad constitucional entiende que la autoridad administrativa es legítima y efectiva en la prosecución del interés general y ello desciende de los principios que orientan la administración hacia el bien común. El interés general pertenece al Estado-organización y a la sociedad civil. Su carácter engloba el interés general de todos.[xxxvii]

La ley pública es parte de la moral colectiva. Y esta es la diferencia con la administración bajo el absolutismo jurídico. La disciplina administrativa es legal morality (Dworkin), y depende no tanto del texto escrito de la norma, cuanto de los principios y valores inexpresos de fuente superior. Forman parte de la legalidad con resultado de justicia, aunque no estén reflejados en el derecho positivo.

“Giusto contemperamento di interessi, prudenza, ragionevolezza, contesto, rete, giusto procedimento e giusto processo: la nuova legalità muta radicalmente la vecchia scenegiattura…”.[xxxviii]

La aplicación directa de la nueva legalidad implicaría que el legislador se ocupe de fijar las normas sustanciales de la potestad reglamentaria y de los actos y de los procedimientos administrativos sin dejar indefinidos o indeterminados los poderes explícitos e implícitos que conforman la potestad normativa secundaria, al albur de su auto-libertad de decisión, que nunca se había dedicado a hacer. La transformación de la función policial administrativa no puede desconocer que el resultado de justicia no es parte de su voluntad, sino de la del poder legislativo.

La legitimidad y efectividad de la legalidad es determinante para el ejercicio del poder administrativo de la normativa secundaria y el apreciamiento discrecional conforme a oportunidad y conveniencia. El espacio dejado a la Administración necesita que el legislador se ocupe de describir sus poderes y someterlo a revisión. En otro caso, nada impide que el poder de policía siga y se consolide y sirva de ejemplo la policía fiscal. La ley no tiene por qué aferrarse a los detalles, pero, de ella depende que la autoridad administrativa refuerce la seguridad humana de las personas.

“Law is an argumentative discipline, and no analytic theory of what law is and what distinguishes legal systems from other systems of governance can an order to ignore this aspect of our legal practice and the distinctive role it plays in a legal system’s treating ordinary citizens with respect as active centers of intelligence”.[xxxix]

El discurso argumental posee una doble dirección: el ciudadano merece el respeto a su dignidad de explicarse por sí mismo voluntariamente cuando se aplica la norma a su situación y comportamiento y la Administración debe explicarse por sí misma toda vez que procede o actúa en nombre de la ley, dando respuesta a las distintas sensibilidades sociales que participan.

“Applying a norm to a human individual is not like deciding what to do about a rabid animal or a dilapidated house. It involves paying attention to a  point of view and respecting the personality of the entity one is  dealing with”.[xl]

El argumento es el eje de la aplicación de la ley, de los procesos y procedimientos de actuación. Todos y cada uno de los ciudadanos y la Administración participan en el alcance de la norma porque poseen su propia interpretación de lo que ella significa para su conducta y situación. La ley no es un mero texto escrito y sacro, sino un objeto de definición a partir de la posición subjetiva del que está obligado a seguirla y del que la aplica.

“Me parece que una falacia del positivismo moderno es su aspecto de comando y control de la ley, o el aspecto de norma y guía sin ninguna referencia a la cultura del argumento que un sistema legal enmarca, patrocina e institucionaliza… Nosotros no sólo para obedecerlas o aplicar las sanciones que ellas ordenen; discutimos sobre ellos de manera contradictoria, usamos nuestro sentido de lo que está en juego en su aplicación para autorizar un proceso continuo de argumentación de ida y vuelta y nos involucramos en ejercicios elaborados e interpretativos sobre lo que significa aplicarlos fielmente…”.[xli]

 

7.El principio de razonabilidad.

G.Fransoni señala dos elementos actuales que destacan en la relación tributaria.

Primero, la administrativización de la gestión tributaria posee un carácter universal. No hay ámbito fiscal que no está ocupado por la gestión burocrática.[xlii]

El origen del impuesto coexiste con la policía fiscal, aunque ahora debe ajustarse al nuevo paradigma constitucional democrático. El impuesto no toma como referencia solo derecho administrativo sino el orden constitucional en sentido amplio y la referencia a los principios de derecho administrativo, v.g.art.97 C.I., sobre buen resultado e imparcialidad, orientan una perspectiva de la Administración que ha cambiado con los tiempos y que completan los valores y principios que le son propios –capacidad contributiva, igualdad, solidaridad-

La legalidad orientada es a la acción justa, legalidad teleológica. La justa realización del interés público, del bien común, de la razón pública. La nueva legalidad administrativa desborda la forma preestablecida, para sustanciarse en el “agire bene”. Actuar bien es actuar legítimamente. La nueva legalidad es el resultado de la razonabilidad y la integración justa de los múltiples intereses convocados, públicos y privados.[xliii]

Segundo, la obligación tributaria revela una clara especialidad con respecto a la obligación civil, consecuencia de la presencia de la función administrativa.

Pero, al mismo tiempo, no puede ignorar un aspecto clásico de la teoría de la obligación clásica. En el actual derecho tributario el deber de colaboración del deudor, la autoaplicación, es la regla y materializa el cumplimiento ordinario, sin opción de exigencia por parte del acreedor público.

“E in tutti questi profili di specialità – che nella loro somma complessiva determinano un non marginale “distacco” dell’obbligazione tributaria dall’obbligazione civile – sarebbe facile dimostrare come un ruolo decisivo sia svolto proprio dalla presenza della funzione amministrativa”. [xliv] 

La configuración del principio de razonabilidad se desprende de una afirmación de M. Vogliotti: la legalidad no significa simplemente el respeto a la ley, sino el respeto a la ley “justa”.[xlv] El valor de justicia está presente en la ley, en la sentencia, en el proceso y el acto administrative y, en substancia, expresa la necesaria correspondencia entre la norma jurídica, la realidad circundante y los principios y valores compartidos por los destinatarios de su aplicación.[xlvi]“Meglio un diritto che salga dal basso di una società multiforme e per certi versi contradittoria, che un diritto che scenda dall´alto di un`imposizione”.[xlvii]

La actuación administrativa, en procedimientos y actos, está sujeta a la oferta de razones completas, que la expliquen y justifican. No se trata solo del respeto formal a la legalidad, sino, a la razón pública y al interés general. En suma, a los valores democráticos.

“El punto clave, de hecho, el eje de todo el análisis es que, por lo general, proporcionar una razón para una decisión es incluir esa decisión dentro de un principio de mayor generalidad que la decisión misma. Cuando brindamos una razón para una decisión en particular, generalmente brindamos una regla, principio, estándar, norma o máxima más amplia que la decisión misma, y esto es así incluso si la forma de articulación no es exactamente lo que normalmente consideramos como una decisión. principio. …Las razones, por lo tanto, son comúnmente resultados, reglas, principios, máximas, estándares o normas llevados al siguiente nivel de generalidad”.[xlviii]

La razón pública fundada en argumentos de valor y principios constitucionales concede a la razonabilidad el privilegio de contrastar la violación de la legalidad mediante el poder de policía administrativo discrecional. La decisión del proceso o acto no puede conducir a un resultado misterioso sobre la persona incompatible con la ley, desproporcionado, injustificado, discriminatorio.

El margen de apreciación discrecional, por ejemplo, puede ir a favor o en contra de la razón pública. La específica situación sometida a decisión o a disciplina resulta favorable a la razón pública si las razones ofrecidas a los diversos intereses en competición, surgidos en el curso del procedimiento obtienen la generalidad de aplicación más allá del caso concreto, y ello compromete a quien las formula. La decisión, metafóricamente, es regla. Al contrario, evitando la oferta de razones, por los motivos que sean, justificará una decisión opaca, secreta, estrictamente en favor de intereses particulares, contra la razón pública.

El ejercicio de la razón administrativa implica el paso del caso concreto a la generalización de la respuesta, en base a una premisa o valor superior.[xlix]

El núcleo duro de la conducta administrativa es aplicar la razón pública mediante el principio de razonabilidad. Dice Mashaw que la armonización entre la libertad y la igualdad con la autoridad pública reposa en que ésta represente razones que todos pueden aceptar razonablemente

“…all public reason theories are directed at reconciling liberty and equality with authority by insisting that authority be justified by reasons that all could accept”.[l]

Esto no sucede con el interés fiscal. La potestad tributaria resiente en su formulación de su origen histórico como policía de la ragion di Stato. La supremacía de su actividad por sobre la del ciudadano y, a la vez, una versión reduccionista del interés (público) fiscal, del cual pretende ser depositaria exclusiva y excluyente. El ámbito de la policía fiscal de la autocracia liberal tuvo su expresión histórica como pleno dominio autoritativo de la función administrativa, sin mayores límites a su potestad de razonabilidad democrática.

La función administrativa no es una función policial como en la autocracia liberal. El carácter vinculado de su actividad a la ley no consiente el adjetivo de formal; porque está orientada, por encima de la ley, por el interés general, donde la participación del ciudadano colectivo es necesitada, y su vis autoritativa cede a la prioridad de justificar su racionalidad (reason-giving) mediante el consenso, el acuerdo. La pura coerción atribuida no puede aplicarse sin explicación, en el curso de procesos y procedimientos, eliminando la subalternización de cualquier espacio a los actos sin razón, arbitrarios y caprichosos.

Por un lado, la participación del ciudadano en la gestión de la cosa pública y, por otra, el cambio de paradigma del constitucional del orden administrativo simbólico: de la imperatividad en sentido enfático hacia uno de razonabilidad:  respeto al ciudadano social mediante rendición de cuentas, transparencia, sensibilidad.

La razonabilidad administrativa se convierte en un soporte de la gubernamentalidad democrática, porque expresa aquellas expectativas que las personas esperan del Estado, una capacidad de respuesta a los horizontes de esperanza de la colectividad. (J. Esser).[li]

 

8.El interés fiscal.       

El interés público es menos que el interés general y el interés particular del contribuyente no es menos que el interés público. En ambas situaciones lo que prevalece, por principio constitucional, es la satisfacción de un interés superior, el interés fiscal.

El interés fiscal es el resultado del interés público de la Administración y del interés particular de la persona. La compenetración no queda en un ámbito abstracto e informa todos los elementos del impuesto, sean los que históricamente denominamos materiales o substantivos, cuanto los formales, procesales, penales. 

La función tributaria no está compuesta únicamente de secuencias de autoridad autónomas del concurso y colaboración de los interesados. Contemporáneamente, el interés público atribuido a la Administración tributaria por la ley no puede prescindir del interés del ciudadano a su desarrollo y realización.[lii]

El deber de contribuir al gasto público integra el deber del ciudadano en y hacia la comunidad. El ciudadano social coparticipa con la Administración en la necesidad de ésta de disponer regularmente de sumas de dinero para afrontar las obligaciones económicas de la Hacienda Pública. La asociación entre ambos es necesaria para el discurrir ordinario del flujo de recursos tributarios.

El interés fiscal es algo más que interés público administrativo, porque contempla la participación del ciudadano como exigencia de protección de los valores sociales. Así el interés fiscal deviene interés general.

El interés general (interés fiscal) es consecuencia de la subordinación administrativa de la supremacía unilateral a su necesaria cooperación con el ciudadano colectivo. El interés público es menos que el interés general y el interés particular no es menos que el interés público. El interés público concurre con el del particular para el ejercicio del interés fiscal, el interés general.

Todos deben contribuir al gasto público conforme al principio de generalidad. El deber de contribuir expone una restricción legítima de la riqueza del particular. El contenido del deber y su cumplimiento sostienen el interés fiscal en la parte del ciudadano.

La Administración debe servir al interés general. La gestión tributaria implica que la Administración se halla en una situación jurídica de necesidad en la realización del interés fiscal. El contenido de su actuación no es otro que el de facilitar, en lo que corresponde, el deber de contribuir del ciudadano.

El interés general (interés fiscal) es consecuencia de la limitada aptitud del interés público para disolver la obligación cívica(moral) de sostener el gasto público en términos de supremacía unilateral: el interés fiscal solo puede realizarse en cooperación con el ciudadano colectivo.

El deber de contribuir al gasto público expone una restricción legítima de la riqueza del particular y la gestión tributaria de los recursos implica la razonabilidad y control de uso apropiado por las instituciones públicas.

 

9.Responsabilidad y rendición de cuentas.

La administrativización del procedimiento de imposición, actos y procesos, sanciones, es la concreción de la coacción permisible. Esto abre otro debate: la coacción no es un cheque en blanco. La potestad pública aparece comprometida con la necesidad constitucional, democrática y valores consonantes tales como la razón pública y el principio de razonabilidad.

La gestión democrática del Estado administrativo está obligada por la responsabilidad y la rendición de cuentas, la transparencia, y la receptividad o sensibilidad de la decisión.

“Today´s administrative law, then, is ius, at least as much of it is lex”.[liii]

El concepto de accountability es anfibológico: alude a la responsabilidad del gobierno y la función pública de tener en cuenta y tomar en cuenta al ciudadano y el deber de rendición de cuentas. No estamos hablando de una rendición de cuentas contable o financiera. Es más amplia. La accountability democrática implica la obligación del Estado de facilitar a todos y cada uno de los ciudadanos el contenido de los motivos de su gestión, los resultados y la finalidad.

La responsabilidad es la reacción del gobierno ante el mal hacer propio o de particulares y empresas y la impunidad de su propia Administración, ante situaciones concretas de opacidad injustificada o corrupción institucional.

En el plano del derecho tributario internacional el FACTI (Financial Accountability, Transparency & Integrity for achieving the 2030 Agenda High Panel United Nations) inspira un Pacto Global contra el flujo financiero ilícito internacional (abuso fiscal, corrupción transfronteriza, delitos financieros transnacionales).

La accountability se refiere tanto a los Estados cuanto a las empresas que pongan en práctica esquemas de corrupción, de planificación fiscal agresiva, de blanqueo de capitales.

“Laws must strengthen accountability, prevent malfeasance and tackle impunity on all sides of every transaction Businesses should hold accountable those who foster illicit financial flows or turn a blind eye to them. Countries should ensure that all perpetrators and enablers are adequately sanctioned”.[liv]

El ciudadano tiene el pleno derecho de exigir la responsabilidad y la rendición de cuentas al funcionario público de los asuntos en los que está comprometido y le atañen y el funcionario público debe explicar y justificar su actividad al ciudadano.

“La rendición de cuentas democrática se basa en una idea republicana fundamental: el negocio del gobierno es un negocio público. Y agrega a eso la siguiente idea democrática fuerte y activa: los miembros ordinarios del público, en todo tipo de modos y combinaciones, tienen derecho a participar activamente en la supervisión de la conducción de los negocios gubernamentales, porque son negocios que se realizan en su nombre. La rendición de cuentas democrática es la rendición de cuentas de los funcionarios ante las personas cuyos asuntos, los asuntos públicos, están realizando los funcionarios”.[lv]

La versión actual de accountability transforma de raíz la policía fiscal. La expectativa simultánea de solicitar responsabilidad y rendición de cuentas requiere otra forma de Administración fiscal.

En primer término, la arbitrariedad está interdicta de la discrecionalidad administrativa, sea unilateral o compuesta. El principio de razonabilidad impone la oferta de razones que avalan su consecuente compromiso (reason-giving).

En segundo lugar, la interpretación y aplicación al caso concreto no puede confundir el interés público con el interés particular, como si fuera interés general. La paridad entre el interés del particular y el interés público rehúsa la subordinación y la obediencia mecánica del ciudadano a la Administración, postulando una interlocución abierta entre ambos y, a la postre, democrática:” poder del público en público” (Bobbio). 

En tercer termino, el ciudadano debe poseer todas las garantías suficientes que impidan represalias por su comportamiento. El enfrentamiento con la policía fiscal no es gratuito. La asimetría entre las posiciones alimenta la amenaza y la coacción encubierta. Obviamente, esto no ocurrirá con el contribuyente con recursos suficientes para su defensa. Los que necesitan fortalecimiento son, precisamente, los que carecen de la oportunidad de su defensa y a los que la Administración debe facilitar.[lvi]

Finalmente, la relación compuesta pública-cívica abre la puerta a la reciproca lealtad de intercambio de las noticias de mutua relevancia y necesidad y la claridad en los vínculos ente la administración y los ciudadanos. La Administración debe ser un libro abierto, porque rehusar la información que se le pide, para explicar las causas de su actividad, como dice Waldron, es simplemente una insolencia intolerable.[lvii]

La accountability no es un dato singular ya que representa al interés público, uno de los factores determinantes del interés general: la responsabilidad y rendición de cuentas implica la transparencia y la sensibilidad o receptividad de las preferencias de los agentes sociales.

 

10.La transparencia.

El saber público se debe justificar y explicar. Su difusión y conocimiento anulan la opacidad o el secreto de los esfuerzos del contribuyente en el concurso al gasto público y alimenta la razón pública, que no la razón de Estado.

La transparencia permite al ciudadano conocer lo que la Administración realiza y la sensibilidad o receptividad traduce la acogida o el rechazo razonable de lo que el ciudadano quiere.[lviii]

El derecho al conocimiento forma parte del nuevo derecho cívico a la información detentada por la Administración. Es el derecho al acceso del particular a la circulación de la noticia que genera internamente y produce al externo. La transparencia levanta el velo de la práctica pública para comprender la adecuada actividad autoritativa –burocrática y política- y dar visibilidad a la actividad de ocultación dolosa de los hechos (corrupción).

La transparencia se ofrece como la respuesta simétrica al derecho a saber: la cooperación entre el contribuyente y la Administración es un camino de ida y vuelta. Primero, el deber de colaboración de los datos fiscales y, segundo, la obligada rendición de cuentas administrativa, de cuanto, como, y las formas que opera y usa las competencias y recursos atribuidos. El derecho de la Administración a saber es correlativo al del ciudadano al conocimiento.

La opacidad viene a postularse, al mismo tiempo, como una desviación de los fines públicos y la sospecha de mal funcionamiento de la administración autoritativa. La transparencia fortalece la legitimidad porque propende al doble propósito de limitar la desviación en la aplicación de la imperatividad y la corrupción dirigida al favorecimiento de determinados intereses particulares.

El interés fiscal compuesto, entonces, representa un criterio opuesto a la actividad típica de secreto y reserva administrativa (segreto d ‘ufficio) y el deber de sigilo de los funcionarios responsables. La revelación o desvelación de la actividad administrativa exhibe la apertura del secreto a los principios de razonabilidad y, en particular, al de la accountability.

La opacidad tributaria no favorece el cumplimiento del particular y es la mejor salvaguardia para la impunidad e inmunidad de los hechos lesivos (elusión y evasión, blanqueo de capitales, corrupción).

The seven instruments that are most useful in the structuring of discretionary power are open plans, open policy statements, open rules, open findings, open reasons, open precedents, and fair informal procedure…. “Openness is the natural enemy of arbitrariness and a natural ally in the fight against injustice”.[lix]

El poder discrecional oscuro no soporta la luz del día. La transparencia está asociada a la apertura de puertas y ventanas. La razonabilidad administrativa explica y justifica su conducta, con transparencia y apertura porque también aspira a igual transparencia y apertura del ciudadano.

Los Estados, según el FACTI, deben profundizar en los criterios de transparencia. Hay que impedir el florecimiento del secreto en materia de información registral pública sobre beneficiarios efectivos, contabilidad de la empresa multinacional país-por-país y contratos públicos, incluyendo las medidas de emergencia a causa del Covid-19.[lx]

EEUU fue iniciador de la sujeción de la burocracia a la legitimidad democrática en el marco de la delegación atribuida por el poder legislativo y la revisión judicial de las decisiones administrativas inicuas. En junio de 1946 se aprueba la Administrative Procedure Act cuyo contenido obliga a las agencias federales a publicar las propuestas de disciplina a su cargo y la inscripción del texto final en el Registro Federal, facilitando al público la oportunidad para comentar las noticias de las propuestas. Asimismo, establece criterios de recurso judicial a las personas afectadas por la acción de la agencia.

La APA es una carta de principios generales, v.g. prohibiendo acciones arbitrarias o caprichosas; sometiendo su actividad discrecionalidad a procedimientos regulares; insistiendo que su actuación debe perseguir el interés público, que no propósitos particulares.

“provides for public participation in executive branch decision making and requires transparency by agencies as to how and why the agency has made a decision”.[lxi]

Mashaw señala que la ley administrativa es un sendero de sumisión del poder a la razón. La Administración no solo debe dar razones, sino que debe darlas en su totalidad. La capacidad técnica no es una presunción absoluta y debe demostrarse en razones fundadas. El triunfo de la razón en la vida pública.[lxii]

Los principios administrativos generales no excluyen la ley tributaria y es lógico que su adecuación al principio de razonabilidad siga la línea del derecho público, sin perjuicio, de insistir que la norma fiscal es excepcional por su estructura y función respecto a la legislación administrativa ordinaria.

El Tribunal Supremo de los EEUU reconoce expresamente la importancia de mantener una aproximación uniforme a la revisión judicial de la acción administrativa, sin   crear una aproximación a la revisión administrativa buena solo para la ley fiscal. Así, se rechaza el excepcionalísimo fiscal, pero, sin valorar la auténtica excepción que la ley tributaria implica en cuanto vehículo de contribución al gasto público en el ordenamiento jurídico de cualquier Estado y que es indiscutible. El impuesto no hay que olvidarlo viene del monopolio fiscal.[lxiii]

El secreto, el sigilo administrativo ceden ante una cada vez más apreciada presunción de revelación o desvelación. La evolución histórica sitúa la transparencia como regla y el secreto como excepción. Esto significa que hay una maximización del acceso a la información; una lista taxativa de excepciones; simplificación del acceso a los actos y documentos; explicaciones de las decisiones y derecho a la revisión.

La libertad de información tuvo su impulso en los EEUU a través de la Freedom of Information Act”(F.O.I.A.) de 1966 y enmiendas posteriores. Los principios consienten a cualquier persona el conocimiento, la comprensión de la acción administrativa. Hay un reconocimiento del derecho de acceso a cualquier documento administrativo; taxatividad de las excepciones por razones de seguridad nacional o reserva del derecho a la intimidad.

Los fundamentos comunes coinciden en la búsqueda de mayor legitimidad democrática y el principio de razonabilidad en los modelos de gobernanza. La confianza plena entre los participantes no es compatible con islas públicas impenetrables al conocimiento cívico, en la prevención de la corrupción y mala gestión de recursos públicos.

No es predicable la opacidad como fuente de comportamientos administrativos ilícitos o, directamente, de ocultación. El valor democrático inspira el principio común de transparencia e información, un modo de ser y actuar sea para tutela de los interesados o a fin de control social sobre la organización del Estado. La transparencia en cuanto tal es un valor en sí mismo, porque expresa el deber administrativo hacia los ciudadanos y su responsabilidad inmediata en el uso y aplicación de los recursos público.

El límite de la transparencia no es otro que el derecho a la intimidad y la distancia social de la persona. La duda estriba en la calificación del status cívico del contribuyente. La autonomía moral de la persona es intocable y la invasión fiscal debe ser lo más neutra posible.

La transparencia en el uso y cesión de la información tributaria no es impermeable a la restricción de su plena visibilidad si suscita un daño injustificado al particular o la extralimitación de la potestad administrativa en la modalidad de construcción de su plena intimidad.

El interrogante es la compatibilidad entre transparencia y derecho a la intimidad o, como se resuelve el conflicto entre ambos principios en pleno desarrollo del capitalismo de vigilancia digital.

El principio de transparencia y el principio de privacy señalan direcciones que pueden estar en contradicción. Es menester ponderar sus pesos específicos en el caso concreto. Los principios en discusión deben equilibrarse para definir la prioridad de cada uno de ellos. Alexy ofrece una primera aproximación: cuanto mayor sea la insatisfacción de un principio, mayor será la importancia de satisfacer el otro, teniendo presente que los principios, por definición, son inconmensurables.

Primero, el sacrificio del secreto fiscal y la difusión de los datos tributarios demandados bajo un interés directo, concreto, actual debe ser necesario para garantizar la tutela de un bien de valor jurídico superior. En este caso, el flujo financiero ilícito, v.g. evasión, corrupción, blanqueo de capitales. La excepción favorece al principio de transparencia en salvaguardia del interés fiscal. No hay datos personales sensibles ajenos al interés fiscal o que le son indiferentes.

Segundo, a paridad de efectos se debe optar por el menor sacrificio. La transparencia no prevalece si es desproporcionada respecto a su ejercicio. El perjuicio de la información a terceros no solo es posible sino seguramente probable (harm test).

Tercero, el derecho a la intimidad prevalece siempre ante episodios de adquisición, posesión, apropiación de datos personales tributarios para su posterior comercialización.[lxiv]

 

11.Otra discrecionalidad administrativa.

La efectividad del impuesto consiste en la relación de consenso entre la ciudadanía y el Estado. La razón pública es una razón estrictamente moral (constitucional y democrática) y se convierte en una alternativa a la coerción. No hay policía fiscal suficiente para obligar el pago del impuesto del contribuyente de masa. Esto se ilustra en la actualidad mediante el cumplimiento espontáneo y voluntario en los principales impuestos del sistema fundado en procedimientos de autoliquidación.

Hay que insistir en que el cumplimiento de las obligaciones tributarias en un Estado ordinario es lo normal y quedan extinguidas por pago u otros modos de extinción. Esto significa la cuasi voluntariedad del pago de impuesto, porque “en la mayor parte de los casos los contribuyentes pagan y luego no oyen hablar más de sus obligaciones, que han quedado liquidadas por el pago o la prescripción”.[lxv]

La auto aplicación de la ley es un elemento de hecho del cumplimiento fiscal. El contribuyente social elige su comportamiento en el auto control, auto vigilancia, de sus deberes como fundamento del deber de contribuir. Esto no excluye que se pueda equivocar ni, tampoco, que esté de acuerdo o de conformidad a la acción. De su propia realidad extrae la reflexión que le permite juzgar la conveniencia o no de su conducta y actuar en consecuencia una vez hecho.

La ley tributaria no formula una prohibición categórica, inderogable, incondicionada, de la conducta del sujeto (está prohibido sustraerse al impuesto debido), sino que fija un mandato condicionado a la realización de un particular evento cual es el hecho imponible.[lxvi]

La auto aplicación de la ley implica que el contribuyente no depende de la determinación administrativa para decidirse, sino que juzga por sí mismo la acción a realizar, como activo singular y central de inteligencia. El mandato condicionado y condicional de la ley tributaria presupone la aptitud del destinatario para percibir que se encuentra en la circunstancia de hecho que la norma específica y una determinación del comportamiento que se le exige.

La administrativización del impuesto es el cauce de la discrecionalidad. En una primera lectura, la discrecionalidad es el núcleo resistente y resiliente de la policía fiscal. Hay un interés público inherente a la Administración, dentro del fin de interés general, que proclama su autoridad unilateral y cuya ponderación le pertenece en base a criterio de oportunidad y conveniencia.

Es absurdo considerar que es una cuestión interna de la administración. No hay cuestión interna si hay una relación con un tercero ajeno. Aquí también debe argumentarse y defenderse la decisión y el motivo por el cual se prescinde de la voluntad del particular. Las cuestiones internas de la Administración fiscal se refieren, como al resto de la Administración, a toda su actividad de orden, organización, estructura en cabeza de sus miembros. No es cuestión interna ningún roce con otros intereses de otras personas que no pertenecen a la Administración. Aún más, tampoco lo es si hubiera cuestiones internas irregulares objeto de denuncia por un miembro de la Administración (whistleblower).

La discrecionalidad (pura o técnica) es la manifestación principal de la coerción ante el incumplimiento. La norma de ley no regla en sus detalles ni permite una aplicación controlada de la discrecionalidad sobre el incumplidor. Esto lo impide la complejidad de la realidad política y la rapidez del cambio de circunstancias de la realidad.

El dilatado margen de apreciación discrecional lleva, entonces, a cargas desproporcionadas sobre contribuyentes que realmente no están desobedeciendo sus deberes de ley. Si esto fuera cierto, la legitimidad democrática impone descartar, en su máximo límite la discrecionalidad unilateral porque, ordinariamente, excluye su restricción ante la correcta auto aplicación del impuesto, en contraste con los principios que debieran regirla de responsabilidad y rendición de cuentas y de transparencia y receptividad y sensibilidad social.

La discrecionalidad es una formulación perversa de control, disciplina, vigilancia, sobre ciudadanos que comparten la función que les toca- pago del impuesto y otros deberes- sobre fundamentos de colaboración, que no represión. La naturaleza indeterminada de la discrecionalidad alimenta la presión fiscal indirecta tanto en la cantidad como la calidad de las servidumbres establecidas sobre el contribuyente de masa, sin discriminación.

La opresión burocrática implica la acción de funcionarios públicos que imponen cargas innecesarias y lesivas sobre los particulares. La definición comprende cualquier ilegalidad; pero, no solo, sino, también, las multas injustificadas o resoluciones que violan las propias reglas de la Administración, opacidad en las motivaciones, reserva en las informaciones.[lxvii]

La opresión burocrática castiga, sobre todo, al contribuyente de masa y, entre ellos, a los más vulnerables. La Administración puede poner en peligro con su apego burocrático los derechos del contribuyente y la confianza en el sistema. Gráficamente, como afirma L. Book, poniendo el expediente por encima de la experiencia.[lxviii]

La discrecionalidad es fuente directa de desigualdad social. La Administración cuenta con los medios jurídicos que sin control aparente se despliegan sobre los contribuyentes más frágiles. La opresión burocrática no es un problema para el que tiene recursos de defensa, sino para los que carecen. La ley o la propia Administración pueden refutar los atentados a la igualdad tributaria, pero, es más difícil que puedan ocultar actos, procesos y procedimientos que no toman en consideración los valores y principios que las deben inspirar.

J.Bearer-Friend  crítica que la Administración Fiscal declare que sus acciones de ejecución no observen discriminación racial o étnica, simplemente, porque no pregunta la identificación racial o étnica a los contribuyentes. El define el comportamiento administrativo como daltónico porque se traduce en lo contrario de lo que define no hacer.[lxix]

J.Bearer-Friend acredita con suficiencia los prejuicios raciales que inspiran a la Administración en el ejercicio de su potestad discrecional: emplazamientos, multas, determinación de bases imponibles, recaudación y traslado de expedientes penales al Ministerio de Justicia.

Los prejuicios pueden seguir tres modelos: ánimo racial, prejuicios implícitos y prejuicios transmitidos desde otras fuentes históricas (antecedentes económicos del contribuyente). El punto de partida es la potestad discrecional inspirada, ora en ánimo explicito o implícito prejuicio racial y en la herencia de antecedentes previos, que condicionan la resolución administrativa en términos de signos raciales.

El daltonismo administrativo ocupa un vasto radio de acción: emplazamientos, contenido, cumplimiento; multas; compromisos de acuerdo de transacción; aceptación de acuerdos de conformidad, cuantificación; recaudación ejecutiva; investigación penal.

“This finding is a direct rebuttal to the IRS proposition that because the IRS does not ask taxpayers to identify their race or ethnicity, the IRS cannot discriminate. Although current IRS data practices prevent the public from determining the full scope of racial bias in tax enforce meant under current law, the credible risks identified here demonstrate the ongoing threat of racial bias in tax enforcement that will persist absent an immediate change to IRS policy and practice”. [lxx]

La discrecionalidad unilateral adquiere un componente expreso de discriminación racial y étnica y de vulneración del principio de igualdad. Pero, si esto puede advertirse en la actividad administrativa del Internal Revenue Service de los EEUU; no es menos en cualquiera de los sistemas tributarios vigentes en diferentes países. La discrecionalidad en sentido enfático alimenta la arbitrariedad administrative, sin balance. Es la consecuencia, de una versión superada de policía fiscal, despojada de razonabilidad, de interés fiscal y de discrecionalidad compuesta.

La auto aplicación correcta de la ley no consiente la vulneración del interés fiscal, en la parte que corresponde a los derechos cívicos, por parte del interés público, en este caso parcial, de la Administración. El desplazamiento desde la lógica autoritativa e imperativa unilateral hacia la composición del interés general obedece a una orientación democrática constitucional en la que el interés fiscal se traduce en una atribución que nunca puede ser singular, porque la atribución a la Administración del poder de composición del conflicto o contraste postula consideración equivalente del interés (del particular) por el interés (de la Administración).[lxxi]

La discrecionalidad no será unilateral ejercicio de actividad policial; sino autoridad compartida, consentida, concordada, convenida, pacticia o, al límite, contractual. El interés público de la Administración concurre con el del particular para el ejercicio del interés fiscal. El reenvío de la discrecionalidad indica la discrecionalidad compuesta, que no la discrecionalidad (pura o técnica) unilateral. La decisión siempre será consecuencia del concurso o colaboración del interés administrativo y del interés que se adjudica al contribuyente.[lxxii] 

El contraste entre el ciudadano y la Administración no persigue restablecer una legalidad extinta o inexistente, sino confrontar la defensa de su propio interés, como parte del interés fiscal, contra los perjuicios derivados de la acción administrativa, que convierte su propio interés público como si fuera el interés fiscal total.

“Self-application is an extraordinary important feature of the way legal systems operate. They work by using, rather than short-circuiting, the agency of ordinary human individuals. They count on people`s capacities for practical understanding, for self-control, for self-monitoring and modulation of their own behavior in relation to norms that they can grasp and understand”.[lxxiii]

El principio de razonabilidad pública es correlativo a la auto aplicación de la ley democrática.

 

12.La razón de Estado y las contraconductas. 

La gubernamentalizad, la razón de Estado es permanente mientras se la consiente y acepta. La sociedad civil, la población, la Nación, que se desarrollan a la par del Estado están prestas a las contraconductas específicas que la contradicen, la primera sublevación, el primer enfrentamiento. La contraconducta, en la idea de Foucault, es la lucha contra los procedimientos puestos en práctica por la razón de Estado para conducir a los otros. 

La razón de Estado, la gubernamentalidad, desde el siglo XVI, aspira a la inmortalidad y perpetuidad. No hay un final ni el consumo del tiempo histórico.

Primero, Foucault, señala un final del tiempo político cuando la sociedad civil se libere de las coacciones y tutelas del Estado, reabsorbiéndolo en su seno.

La legitimidad, que no la coacción ni la sanción, impulsa la obediencia a la ley. Una Administración percibida como legitima puede esperar una amplia cooperación social. La legitimidad denota la aceptación popular del derecho del gobierno a gobernar (Levi). Al contrario, la ilegitimidad es una contraconducta de la comunidad que puede terminar con la razón de Estado, y cuyas expresiones atravesaron el siglo XX. El conflicto entre coacción máxima o cooperación plena.

Segundo, Foucault indica un final histórico en la contraconducta respecto a la aspiración de la razón de Estado de la obediencia total y exhaustiva de los individuos. Se trata de la rebelión de la población a los lazos de obediencia y su reemplazo por la ley de la naturaleza de la población. El derecho a la ruptura de todos los lazos de obediencia y empoderamiento de la sociedad civil.

Tercero, el Estado, al final, pierde su atributo de poseedor de la verdad absoluta. Ya no toca al Estado el patrimonio de la verdad social, la verdad del Estado. La razón de Estado pasa a la sociedad transparente a sí misma y dueña de su propia verdad, de lo que quiere y lo que debe hacer.[lxxiv]

El Estado se entiende y extiende cuando entiende y extiende las contraconductas. La apuesta de la razón pública no puede disociarse de su relación de legitimidad con la sociedad civil, con el respeto a los individuos como activos de inteligencia, con el reparto del saber democráticamente y preservado de la manipulación de los grandes intereses privados. En suma, protegiendo a todos de los riesgos sistémicos que amenacen la resiliencia del sistema económico y fiscal (la digitalización, el sistema financiero, el cambio climático, las empresas multinacionales, las epidemias).

El Estado es el sujeto de la actividad financiera, una organización que tiene fines, vida y medios de acción superiores por potencia y duración a los de las personas. El Estado es el intérprete de las soluciones más convenientes para los necesidades individuales, colectivas, públicas. Todo ello requiere la aquiescencia de la colectividad. Sin ella decae la legitimidad de los sacrificios personales y patrimoniales que se pueden exigir. La colectividad no se convoca solo mediante la coacción, sino por la adhesión.

El deber de contribuir está vinculada a las ventajas que el ciudadano se procura de su pertenencia a la colectividad, directa o indirectamente, por medio de bienes y servicios públicos que utiliza – bienes públicos-, que le permiten vivir o actuar en un territorio. El origen del impuesto es la pertenencia económica, social o política al Estado. La causa jurídica y moral es la participación del ciudadano en los beneficios generales, particulares y su la capacidad contributiva para contribuir a la vida colectiva.[lxxv]

Primero, el tributo no es fruto exclusivo del poder de imperio del Estado y de la coerción; si no un medio de reparto social en base a la capacidad contributiva, asumida como indicador de las ventajas generales y particulares de su pertenencia al ámbito social ordenado. El pago del impuesto obedece a una regla ética y moral, antes que jurídica y su causa es el beneficio que obtiene el contribuyente por razón de su pertenencia social, económica, política y las ventajas que augura ello le supone. Luego sería la capacidad contributiva constitucionalizada.

Segundo, el principio de solidaridad a través del impuesto y hacia el bien común, de todos y de cada uno. La ética de la solidaridad es consecuencia de la sociabilidad y de la interdependencia y el impuesto debe satisfacer la función social a los menos favorecidos. Luego sería lo que posteriormente define a la teoría de la complejidad del sistema financiero y la resiliencia fiscal.

Tercero, el principio de la razonabilidad pública vigila la contaminación de lo público por los intereses particulares que distorsionan los propósitos generales mediante influencias desviadas sobre las instituciones y que tiene en la discrecionalidad unilateral un agente relevante.[lxxvi] Luego serán los principios de rendición de cuentas, transparencia y consenso entre la Administración y los ciudadanos.

 

CONCLUSIONES.

La creación del Estado viene de la conjunción de la diplomacia y la fuerza militar y de la policía y del monopolio fiscal. La razón de Estado, de acuerdo a Foucault, identifica el nuevo poder, al cual le es ajeno cualquier otra inquietud que la conservación y crecimiento de su propio poder. La policía define los propósitos generales de la razón de Estado. La razón de Estado comprende la policía fiscal. El impuesto es condición para el buen orden y crecimiento del Estado. El poder tributario se considera análogo al poder de policía y con efectos estrictamente unilaterales. La policía fiscal tiene una clave de interpretación administrativa, que le es intrínseca. El cambio filosófico es la transformación de la razón de Estado en razón pública, razón de todos. El paradigma de la transformación constitucional, desde la Constitución de Weimar de 1919, Italia de 1948, España de 1978, entre otras, señala una gramática distinta del poder público, de los derechos cívicos y de los valores y principios jurídicos que la presiden. El bien común es un bien público, ordenado e indivisible. El bien común supone una voluntad de “legislar moralidad”. El interés general pertenece al Estado-organización y a la sociedad civil. Su carácter engloba el interés general de todos. La vis autoritativa de la Administración cede a la prioridad de justificarse (reason-giving) mediante el consenso. El núcleo duro de la conducta administrativa es aplicar la razón pública mediante el principio de razonabilidad. La responsabilidad y la rendición de cuentas, la transparencia, y la receptividad o sensibilidad de decisión. La razón pública es una razón estrictamente moral (constitucional y democrática) y se convierte en una alternativa a la coerción. No hay policía fiscal suficiente para obligar el pago del impuesto del contribuyente de masa. La auto aplicación de la ley regular, voluntaria, espontánea, es un elemento de hecho del cumplimiento fiscal que modifica la policía fiscal clásica. La discrecionalidad enfática clásica se convierte en opresión burocrática. Otra discrecionalidad supone recoger el interés fiscal como concurrencia entre el interés particular y el interés público. Las contra conductas a la razón de Estado, siguiendo a Foucault, surgen de la falta de respeto a la legitimidad democrática, de la autonomía inteligente del ciudadano y de la propiedad y manipulación del conocimiento colectivo. La razón pública reemplaza la razón de Estado cuando el Estado atiende el proceso democrático, respeta la dignidad del individuo, comparte su saber con la sociedad civil.

 

Notas al final:

[i] M.Foucault, Seguridad, Territorio, Población, Curso en el Collège de France (1977-1978), Fondo de Cultura Económica, Buenos Aires, 2006, p.277, 323, 326, 413.

[ii] M.Foucault, cit. p.375.

[iii] M.Foucault, cit. p.389.

[iv] N.Elias, La Dynamique de l’Occident, Calmann-Lévy, 1975, la sociedad moderna se caracteriza por la monopolización: pública, de la violencia física y de los impuestos, y privados.

[v] M.Foucault, cit. p.323.

[vi] P.Bourdieu, Sobre el Estado, Cursos en el Collège de France (1989-1992) Anagrama, 2014, Barcelona, p.281.

[vii] T.Rosembuj, Derecho Fiscal Internacional, Barcelona, 2001, p.19.

[viii] R.Pomini, La “causa impositionis”, Milano, 1972, p.306; E.Vanoni, Opere Giuridiche, I, Milano, 1961, p.78; M. Le Mené, en Genése de l`état moderne. Prélèvement et Redistribution, Fontevraud, l984, p.241. CNRS, l987, Paris p.241.

[ix] P.Bourdieu, Sobre el Estado, Cursos en el Collège de France (1989-1992) Anagrama, 2014, Barcelona, p.282.

[x] Y.M. Bercé, Pour une étude Institutionnelle et Psychologique de l’impôt moderne, en Genèse de l`état moderne. Prélèvement et Redistribution, Fontevraud 1984, éd. J.-Ph Genet, M. Le Mené, p.164.

[xi] E.Lolini, La norma di diritto tributario nello Stato Moderno, Rivista di Diritto Pubblico, 1912, I.

[xii] G.Jeze, Nature et Régime juridiques de la créance d’impôt RSLF, 1936; Le fait générateur de l’impôt,  RSLF 1937.

[xiii] G.Jeze, Cours de finances publiques professé à la Faculté de droit  de Paris en 1936-1937, p.119, LGDJ, 1937.

[xiv] G.Jeze, Cours de finances publiques professé à la Faculté de droit  de Paris en 1936-1937.

[xv] F.von Myrbach-Rheinfeld, Précis du droit financer, Giard y Brière, 1910.

[xvi] C.Bas, Le Fait Générateur de l`impôt, L’Harmattan, Paris, 2007, p.309, 312.

[xvii] A.Hensel, Diritto tributario. Traduzioni di Dino Jarach Milano, Giuffrè-Editore, 1956, p.72.

[xviii] P.Costa, Pág. Introductoria (Il principio di legalità: un campo di tensióne nella modernitá penale), Quaderni Fiorentini, 36.2007, Principio di legalitá e diritto penale, Mario Sbriccoli, Tomo I, Giuffrè.

[xix] A.Hensel, cit.p.73.

[xx] T.Rosembuj, Minimización del impuesto y Responsabilidad Social Corporativa, Barcelona, 2009, p.40, 47.

[xxi] A.Hensel, cit., p. 161,162,163.

[xxii] J.Raz, Practical Reason and Norms, Oxford University Press, 199, p.159, S. Raponi, Is Coercion Necessary for Law? The role of coercion in international and domestic law, Washington University Jurisprudence Review, 8,1, 2015, p.50.

[xxiii] M.Foucault, cit.p.405.

[xxiv] M.Ballbè, M. Giró, Las fuerzas de orden público, Barcelona, 1978, p.8.

[xxv] Arthur Ripstein, Private Order and Public Justice: Kant y Rawls, April  2006; Immanuel Kant, Groundwork of the Metaphysics of Morals  Gr. 423 (1785).

[xxvi] Arthur Ripstein, cit.p.26.

[xxvii] Arthur Ripstein, Force and Freedom, Cambridge, Harvard University Press 2009.

[xxviii] A.Vermeule, Common Good Constitutionalism, Polity press, USA 2022, p.28, 37.

[xxix] P.Grossi, Oltre la legalità, Laterza, 2020.

[xxx] H.Heller, Teoría del Estado, Fondo de Cultura Económica, México, 1977, p.209.

[xxxi] T.Rosembuj, Complejidad y Resiliencia Fiscal, Barcelona, 2021, p.244, 372.

[xxxii] G.Zagrebelsky, Diritto allo specchio, Einaudi, 2018, p.149.

[xxxiii] M.Goldmann, AJ.Menendez, Weimar Moments: Transformations of the Democratic, Social and Open State of Law, Instituto Max Planck de Derecho Público Comparado y Derecho Internacional, serie de artículos de investigación, 2022-12.

[xxxiv] P.Grossi, L`Invenzione del Diritto, Laterza, Bari, 2022, p.128.

[xxxv] M.Vogliotti, La nuova legalità penale e il ruolo della giurisdizione.Spunti per un confronto. Sistema Penale, 2/2020, p.60.

[xxxvi] J.Rawls, Political Liberalism, 1993, p.217, 243.

[xxxvii] M.Nigro, Procedimento amministrativo e tutela giurisdizionale contro la pubblica amministrazione (il problema de una legge generale sul procedimento amministrativo), Rivista di Diritto Processuale, 1980, p.261; Giustizia amministrativa, Il Mulino, Bologna, 2002.

[xxxviii] M.Vogliotti, Legalidad, Enciclopedia de Derecho, Annals VI, Giuffrè, 2013, p.426.

[xxxix] J.Waldron, The rule of law and the importance of procedure Nomos, V.50, 2011 p.21, 22.

[xl] J.Waldron, The rule of law and the importance of procedure cit. p.15.

[xli] J.Waldron, The Concept and the Rule of Law, November 2008, New York University. School of Law, 8-50, p.61.

[xlii] G.Fransoni, Quel che resta del dichiarativismo, en Rassegna Tributaria, 3, 2022.

[xliii] M.Vogliottti, Legalitá,cit., p.424.

[xliv] G.Franzoni, cit.pto.5.2.

[xlv] M.Vogliotti, Legalità, cit.p.390.

[xlvi] N.Lipari, Elogio della giustizia, il Mulino, 2021, p.70.

[xlvii] N.Lipari, Diritto Civile e ragione, Giuffre Francis Lefebvre, 2019, p.35.

[xlviii] F.Schauer, Dando Razones, 47 Standford Law Review, 1994-1995, p.641.

[xlix] JL.Mashaw, Reasoned Administration and Democratic Legitimacy. How Administrative Law Supports Democratic Government Cambridge University Press, 2018, p.188.

[l] JL.Mashaw, cit., P. 11, pág. 168.

[li] J.Esser, Precomprensióne e scelta del método nel proceso de individuazione del diritto,   Nápoles, 1983, ed. S. Patti y G. Zaccaria.

[lii] T.Rosembuj, La transacción fiscal, Barcelona, 2000.

[liii] A.Vermeule, Common Good Constitutionalism, cit., p.139.

[liv] FACTI (Financial Integrity for Sustainable Development) February 2021 United Nations,  p.VII, 14.

[lv] J.Waldron, Accountability: Fundamental to Democracy, April de 2014, SSRN.com/abstract 2410812, April de 2014, p.19.

[lvi] J.Waldron, Accountability, cit. pág.26.

[lvii] J.Waldron, Accountability, cit.p.27.

[lviii] CG.Wallace, Tax Policy and Our Democracy, Michigan law Review V.128, p.1250, April 2020.

[lix] KC.Davis, Discretionary Justice: A Preliminary Inquiry, Baton Rouge, Prensa de la Universidad de Luisiana, 1969, p.22.

[lx] FACTI (Financial Integrity for Sustainable Development February 2021 United Nations, p.17.

[lxi] C.Wallace & JM.Blaylock, Administering Taxes Democratically Temple Law Review, 2021, p.12.

[lxii] JL.Mashaw, Reasoned Administration, cit.p.11.

[lxiii] Mayo Foundation for Medical Education & Research v United States -131 S. Ct 704, 2011.

[lxiv] Agustina O`Donnell, Acceso a la información Pública y Secreto Fiscal, EDIAR, Buenos Aires, 2022. El secreto fiscal, como fue la suerte del secreto bancario, responde a una idea perimida: a de un Estado de súbditos y privilegiados, que no ciudadanos. No hay interés fiscal legítimo sin acceso a la información cívica.

[lxv] D.Jarach, Curso Superior de Derecho Tributario, Buenos Aires, 1957, Vol I., p.305.

[lxvi] A.Hensel, cit.p.148.

[lxvii] E.L. Rubin, Bureaucratic Oppression: Its causes and cures, 90 Washington U.L. Rev. 2012, p.300.

[lxviii] L.Book, Bureaucratic Oppression and the Tax System, Villanova University School of Law Public Law and Legal Theory Working Paper n. 2016-1023, donde ejemplifica las barreras de los pobres para recibir los beneficios legales acordados en el Earned Income Tax Credit(EITC).

[lxix] J.Bearer-Friend, Colorblind Tax Enforcement, New York University Law Review, 97, April 2022.

[lxx] J.Bearer-Friend, cit., p.58. 

[lxxi] T.Rosembuj, Tax Morale, cit.p.120.

[lxxii] T.Rosembuj, La Transacción Tributaria, Barcelona, 2000, p.16.

[lxxiii] J.Waldron, Self-Application, September 2016, New York University. School of Law. working paper 16-46, SSRN.com/abstract 2844857, p.24.

[lxxiv] M.Foucault, Seguridad, Territorio, Población, cit.p.407, 408.

[lxxv] B.Griziotti, Principios de Política, Derecho y Ciencia de la Hacienda, cit., p.107.

[lxxvi] T.Rosembuj, Tax Morale, Barcelona, 2016.