¿ Qué es el contrato Escrow?

Naturaleza jurídica y finalidad del depósito de intangibles.

El contrato de Escrow puede definirse como una especialidad del contrato de depósito regulado por nuestro Código civil, y con carácter general suele ser retribuido. Adscrito pues al esquema oneroso, la particularidad de esta figura negocial originada en la práctica jurídica de los EUA hace ya algo más de dos décadas, radica en dos especialidades que con posterioridad nos procurarán una delimitación más acertada de su atipicidad. En primer término, cabe destacar que el objeto material del depósito es facilitado a un tercero (licenciatario o adquirente), que a diferencia del depósito conocido por nuestro derecho, en que la tendencia natural es que el objeto material sea en un futuro restituido al depositante (art.1776CC), no adquiere a cambio de precio con la finalidad de restituir ni es custodio del material depositado. La segunda especialidad, y tal vez la más característica, estriba en que el agente de escrow depositario ab initio del know how, no sólo desempeña la función de depositario, sino que también tiene asignada en virtud del acuerdo suscrito con la empresa proveedora del código fuente la función de distribuir y garantizar el acceso a terceros de los datos que le han sido confiados, siempre que concurran los requisitos previamente fijados por la empresa proveedora o depositante. En esta última indicación, es donde al acuerdo de escrow se incorporan elementos afines al contrato de comisión, generando un vínculo que perdura más allá de una mera puesta en contacto de las partes contratantes a cambio de una determinada retribución. Tanto es así, que incluso en el supuesto de extinción de la empresa proveedora del soporte custodiado, el agente puede seguir vinculado al mismo frente a los terceros adquirentes garantizando la fiabilidad del acceso presente y futuro con independencia de las eventualidades que sufra el titular de la fuente. Del conjunto de los elementos descritos pertenecientes a depósito y comisión, el modelo de escrow se configura como aquel acuerdo mediante el cual un tercero neutral recibe en depósito un determinado software a fin de que dos o más partes puedan tener acceso al mismo bajo determinadas circunstancias.

El supuesto más usual en el mercado es el de una empresa que solicite a otra una confección de un programa a medida, o bien que esté interesada en adquirir la utilidad de un producto de esta índole ya existente dirigiéndose a su fabricante. El inconveniente más común en las condiciones del mercado actual es la falta de confianza entre las partes contratantes, domiciliadas en Estados distintos y cuyo trato previo hasta esta transacción concreta probablemente haya sido nulo. Por este motivo se plantea la necesidad de arbitrar el intercambio mediante la intervención de un tercero imparcial que se responsabilice del correcto intercambio de prestaciones. En primer lugar porqué se amplía el número de responsables sobre el uso y explotación del software, lo que supone para la empresa fuente una mayor garantía de protección adicional a la que puedan ofrecerle los registros oficiales. Además, incorpora un claro elemento de neutralidad; el agente de escrow, que no sólo procura la custodia de los datos sino que genera la confianza suficiente en el potencial adquirente para facilitar la explotación del código. A su vez, la empresa licenciataria del programa se hace con el acceso al software sabiendo que el número de sujetos a quienes dirigirse en caso de incumplimiento es mayor, y teniendo la certeza de que la relación directa con el agente de escrow le permite mantener un contacto cercano con el principal gestor de los medios.

Sujetos, intervención y responsabilidad sobre la cuenta.

La propiedad del código fuente de este tipo de programas no obstante, sigue bajo la titularidad de la empresa que lo crea, y que resulta una de las partes contratantes en el acuerdo de Escrow, decidiendo en qué medida y bajo qué requisitos se facilitará el acceso al software ofertado para el licenciatario. Curiosamente el destinatario final del depósito casi nunca es parte del acuerdo, aunque entre las finalidades del contrato como ya se ha indicado, se cuente garantizarle un futuro acceso. El contrato se celebra entre el depositante del código fuente y un tercero neutral o agente de escrow, cuya actividad profesional se desarrolla en esta categoría de gestiones, que tenga las correspondientes medidas de seguridad en sus locales para establecer y velar por el correcto funcionamiento de la cuenta de escrow donde se fijará el depósito de los códigos. Entre los extremos acordados se deberán hacer constar reputándose como obligaciones para el custodio las medidas de seguridad aportadas, el compromiso de confidencialidad sobre el material depositado, los mecanismos de actualización periódica del código de conformidad con la última versión del software licenciado y como garantía de la viabilidad de sus obligaciones el agente puede efectuar las comprobaciones necesarias sobre el mismo, antes de recibir o bien actualizar el material depositado en la cuenta.

El licenciatario o adquirente del know how depositado puede relacionarse con el agente de escrow mediante dos vías: la primera conformando un acuerdo tripartito con la empresa proveedora incorporando en el clausulado la intervención del escrow agent para canalizar la transacción. Opción donde el contrato de escrow en puridad sería accesorio, habida cuenta de la cesión de software que le precede como obligación principal entre empresas. Y una segunda modalidad donde el contrato de escrow sería requisito previo para arbitrar un acceso en primera instancia al código fuente así como a sus sucesivas renovaciones sin necesidad de trato previo entre la empresa propietaria y la destinataria final del producto. En esta variedad el escrow dota de mayor capacidad decisoria a la empresa fuente ya que fija de modo prácticamente unilateral las condiciones de acceso, y le permite un mayor control sobre la explotación del programa desplazando igualmente la responsabilidad al escrow agent frente a los terceros adquirentes que confiarán en la profesionalidad de su gestión. Ambas perspectiva s de trato permiten traer a colación la corriente que califica al Escrow como modalidad de compra venta sometida a condición suspensiva, opción que parece plausible si se tiene en cuenta que lo que se transmite al adquirente es una titularidad limitada sobre la fuente ya que no se le permite un desarrollo y comercialización del programa en cuestión. Cabe a mi entender descartarla sin más por cuanto, obvia elementos demasiado esenciales en el acuerdo escrow que desvirtuarían su contenido y que ya han sido abordados en relación a su naturaleza jurídica, poniendo de manifiesto su mayor proximidad con otras tipologías negociales de las que participa con notable claridad.

Finalmente, en atención a la extinción del contrato teniendo en cuenta que su duración acostumbra a ser anual, sin obviar que su concreción y vigencia recogen gran variedad de supuestos con renovaciones automáticas y posibilidad de preaviso para su cancelación, sigue repercutiendo en nuevas obligaciones para el custodio que dependerán de la causa por la que finalice la relación. Si esta se debe a una extinción natural, puede establecerse que se liquide la situación imponiendo la obligatoriedad de devolución de todos y cada uno de los materiales depositados o bien su destrucción. En cualquiera de lo dos casos, y tal vez resulte la medida más conveniente, puede incluso vincularse al agente depositario a certificar el cumplimiento del destino acordado para el software. No obstante cuando la extinción viene motivada por el incumplimiento de las estipulaciones (generalmente el impago de la remuneración fijada) el agente de escrow estará legitimado para destruir el material depositado, quedando a partir de ese momento exonerado de cualquier tipo de responsabilidad en cuanto a sus obligaciones principales. Frente a la empresa desarrolladora del software obtiene su liberación en cuanto al deber de custodia y en relación a la empresa adquirente o licenciataria se exonera de sus obligaciones de garantizar el acceso al know how negociado.

Repercusión de la cuenta de escrow en la determinación del valor del know how

Una vez delimitados los extremos contractuales que sitúan a la empresa proveedora de software mediante la explotación del know how en base a la cuenta de escrow, cabe incidir sobre su repercusión a nivel fiscal especialmente como mecanismo de afloración del valor intangible. El valor del know how comercializado mediante escrow reporta una serie de ventajas nada desdeñables que permiten a nivel tributario disponer de base suficiente para determinar parte la riqueza obtenida por la empresa proveedora y por tanto, someter dicha obtención a gravamen. Lo que hasta su comercialización y salida al mercado parece un cálculo orientativo guarda por su naturaleza documental una estrecha relación con la vocación del nuevo Plan General Contable. En primer lugar porque los propios medios que articulan la contabilidad de las empresas se sitúan como los mecanismos más aptos por ser los más aproximados para una estimación cercana a la realidad. Y en segundo término, porque esta estimación se efectúa mediante la fijación de un precio de explotación, el que el agente de escrow percibirá para posteriormente remitir la parte proporcional que corresponda a la empresa fuente.

El acceso al código fuente puede obtenerse mediante la satisfacción de un pago único o bien periódico, siendo relevante que en ocasiones el precio por la gestión de la cuenta se repercute directamente en el licenciatario. Con independencia de la modalidad escogida la retribución por la transacción queda claramente documentada, tanto a nivel contractual como mediante los libros de contabilidad del empresario, dato que nos importa por la vinculación que implica frente a la Administración Tributaria la veracidad de los documentación contractual y contable aportada por la empresa frente a una eventual inspección. Cuestión aparte será determinar si la voluntad del legislador ha sido configurar dicha obligación de aportación de datos como una presunción iuris tantum o iuris et de iure. Cuando la Administración proceda a revisar los ejercicios que le resulten de mayor interés recabará la documentación de la empresa que refleje su actividad mercantil en un sentido amplio. Las cuentas según el PGC 2007 incluyen: Estados de Flujos de efectivo, Estado de Cambios en el Patrimonio neto, Balance, Cuenta de Resultados y la Memoria. A lo que cabe incorporar todo el material documental y contractual que sirva de base a las transacciones realizadas que tenga cualquier vinculación sobre la contabilidad de la empresa, momento en el que dentro de la relación documental los intercambios pactados en base a al cuenta de escrow cobran especial relevancia. Se tendrá por veraz la información en ellos contenida a efectos de contrastar el flujo de movimientos de capital y no permitirán a la empresa desvincularse de los datos aportados. De ahí que trasladada la carga de la prueba a la empresa, en caso de resultado desfavorable resulte prácticamente imposible desvirtuar el resultado arrojado por los datos al no tener relevancia una aportación documental probatoria posterior. Puesto que de haber existido se entiende que debería haber obrado en poder del empresario y ser incorporada a los datos objeto de inspección. Es en este último inciso donde el deber documental al ser comprobado opera iuris et de iure para el administrado, pues difícilmente le permite actuar en contra de lo que el mismo ha fijado como contabilidad oficial derivada del desarrollo normal en su actividad constitutiva de empresa.

Criterios de valoración;” substance over form”.

Los fundamentos de la Reforma contable: las NIC/NIIF aprobadas por la Unión Europea incorporan a nuestro Plan General Contable un conjunto de novedades que nos permitirán finalmente evaluar la incidencia de los datos contenidos en un acuerdo escrow para evaluar la retribución percibida por la explotación de intangibles fruto de la invención como es el código fuente (cabe indicar no obstante que no es el único bien susceptible de comercialización en sede de escrow, pero si uno de los que resulta más apto para la modalidad contractual que nos ocupa).

La reforma contable en términos generales ha supuesto un cambio de filosofía en el concepto de contabilidad, fruto del proceso de armonización contable desarrollado en la UE. Pasamos de unas normas basadas en reglas a un sistema fundamentado en principios generales que delimitan un marco general de actuación. La finalidad perseguida probablemente comporta evitar los defectos de una regulación demasiado detallada que facilita la vulneración de la literalidad de una normativa pensada tal vez en casos particulares. El sistema de principios permite a su vez una vis atractiva hacia la generalidad que da cabida a multitud de supuestos sin ceder ante los casos específicos que resultan más difíciles de tutelar en ausencia de una interpretación extensiva. En este sentido destaca como Principio inspirador de la nueva reforma implantada el Principio de prioridad del fondo sobre la forma, que impone la prevalencia por la naturaleza económica de los hechos sobre la forma jurídica que estos adopten. El redactado de la norma atiende al siguiente literal: “Las cuentas anuales deberán redactarse con claridad y mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa, de conformidad con las disposiciones legales. A tal efecto, en la contabilización de las operaciones se atenderá a su realidad económica y no sólo a su forma jurídica” Parte de la doctrina entiende que este enunciado puede suponer un conflicto en la interpretación económica de operaciones con naturaleza jurídica diferente; arrendamientos, lease-back con o sin resultado ficticio, realquiler, préstamos a interés nulo… Pero el literal de la norma no agota su contenido en el análisis de la realidad económica, introduce este mecanismo de valoración junto con la forma jurídica de la que participa. En ningún caso el reconocimiento de la prevalencia a la esencia implica la exclusión de la forma ni la pérdida de esta de una especial consideración, máxime cuando este tipo de material genera valor probatorio ante una eventual inspección.

Tradicionalmente los bienes tangibles han poseído un mercado definido y propio que facilita establecer un valor de mercado sin plantear demasiados inconvenientes en cuanto a su transparencia. Con el mercado de intangibles la dificultad de delimitación aumenta notablemente, son recursos cuyo valor depende de numerosos factores para su determinación y su paradigma actual se sitúa en los Bienes Jurídicos Complejos de Información. Una particularidad en materia de depósito de know how es que la garantía de acceso también procura en la medida de asegurar las actualizaciones y el mantenimiento de un suministro adecuado; el show how. A efectos fiscales, el tratamiento que reciben know how y show how (ambos incorporados generalmente en el acuerdo escrow) puede ser diferenciado dependiendo de si se considera intangible, respecto al know how depositado no se plantea ninguna duda, o bien una prestación de servicios, por cuanto el show how implica asistencia técnica sobre el material cedido. En el supuesto de admitir como prestación de servicios esta última variante se grabará en el estado de residencia, lo que en España se solventa al considerarlo a estos efectos un intangible siendo sometidos a retención por parte de la fuente debido a los Convenios para evitar la Doble Imposición.

Consideraciones finales.

El fenómeno de la globalización unido al desarrollo exponencial de las nuevas tecnologías conlleva la necesidad de nuevas formas contractuales que se adapten a las modalidades de intercambio que desarrollan los diferentes operadores económicos en la actualidad. El objeto de dichas transacciones al carecer de base material; bienes intangibles (lo que tradicionalmente caracterizaba a los bienes objeto de comercio) hace insuficientes las tipologías de acuerdos cristalizadas por nuestro Derecho. Así como también los mecanismos de estimación utilizados anteriormente a nivel fiscal.

El nuevo Plan General Contable al incluir como instrumento de estimación toda la aportación encomendada al empresario que documente el ejercicio de su actividad, ha incluido una imposición que le vincula a la entrega de información veraz sobre la cual no tendrá opción de rectificación a priori y que nutre al Fisco de datos suficientes con independencia del tipo de actividad que sea objeto de inspección. En este sentido el contrato de escrow al ser incorporado como información documental cumple la doble función descrita en líneas precedentes: posibilita la afloración del valor intangible en la medida en que se articula como medio apto para su explotación, cuestión que sería más imprecisa y complicada si no mediara un precio. Y por último, no sólo permite cuantificar la realidad económica sino que también posibilita la utilización de una forma jurídica fácilmente acreditable por el empresario ante la Administración a nivel documental y capaz a su vez de garantizar un intercambio seguro de know how fomentando la explotación de recursos en el tráfico mercantil.

Laura Arroyo San José