Revista nº 164. El principio de retroactividad según la jurisprudencia del Tribunal Constitucional
Compartir en TwitterEL PRINCIPIO DE RETROACTIVIDAD
SEGÚN LA JURISPRUDENCIA
DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
Según se dispone en el artículo 9.3 de la Constitución, se garantiza, entre otros principios, la irretroactividad de las disposiciones sancionadoras no favorables o restrictivas de derechos individuales. Ello es así, por cuanto se ha dicho repetidas veces que las Leyes miran siempre al futuro y nunca al pasado. Se legisla para situaciones venideras, pero no para las que ya se han consolidado y han producido sus efectos jurídicos.
A pesar de la irretroactividad de las normas, que constituye un principio general del Derecho, todavía es objeto de dudas en su aplicación, especialmente en lo que se refiere a la norma tributaria, lo que justifica la atención concedida por el Tribunal Constitucional en la formación de un cuerpo de doctrina, que con el paso del tiempo, ha tratado de resolver las cuestiones dubitativas sobre la retroactividad o irretroactividad de la norma tributaria.
Como principio básico, el límite de la retroactividad in peius de las leyes no es general, sino que está referido únicamente a las leyes ex post facto sancionadoras o restrictivas de derechos individuales.
Fuera de ello nada impide, constitucionalmente, que el legislador dote a la ley del ámbito de retroactividad que considere oportuno, como reconocen las sentencias del Tribunal Constitución 21/1981, de 15 de junio, FJ 10; 6/1983, de 4 de febrero, FJ 3; 197/1992, de 19 de noviembre.
Y de un modo más específico, las normas que imponen cargas tributarias con base en lo dispuesto en el artículo 31.1 de la Constitución, no son por definición disposiciones restrictivas de derechos individuales, en el sentido del referido artículo 9.3 de la Constitución, en la medida en que el mencionado artículo 31.1 del texto constitucional se consagra un auténtico mandato jurídico, del que se deriva un deber constitucional para los ciudadanos de contribuir, a través de los impuestos, al sostenimiento de los gastos públicos, un deber que, por otro lado, enlaza sin tensión dialéctica alguna, con la función social de la propiedad, en los términos que viene reconocido por el Tribunal Constitucional en sentencias 273/2000, de 15 de noviembre, FJ 5; en el mismo sentido, 126/1987, de 16 de julio, FJ 9; 197/1992, de 19 de noviembre, FJ 4; y 89/2009, de 20 de abril, FJ 3.
Por lo demás, la interdicción absoluta de cualquier tipo de retroactividad conduciría a situaciones congeladoras del ordenamiento jurídico, a la petrificación de situaciones dadas, consecuencias que son contrarias a la concepción que fluye del artículo 9.2 de la Constitución, del modo que se expresa en las sentencias del Tribunal Constitucional, entre otras, 8/1982, de 4 de marzo, FJ 3; y 6/1983, de 4 de febrero, FJ 3. En el mismo sentido, sentencias del mismo Tribunal Constitucional 197/1992, de 19 de noviembre, FJ 4; y 273/2000, de 15 de noviembre, FJ 6; y Auto 389/2008, de 17 de diciembre, FJ 4.
De todas formas, se ha insistido y todavía se mantiene la afirmación de que las normas tributarias no son normas sancionadoras o restrictivas de derechos individuales. Ello se recoge en sentencias del Tribunal Constitucional 89/2009, FJ 3, y es por ello que no existe una prohibición constitucional de la legislación tributaria retroactiva, según se ha dicho en sentencias 126/1987, de 16 de julio, FJ 9; en idénticos términos SSTC 150/1990, de 4 de octubre, FJ 8; 197/1992, de 19 de noviembre, FJ 4; 173/1996, de 31 de octubre, FJ 3; 182/1997, de 28 de octubre, FJ 11; y 89/2009, FJ 3.
Afirmar la admisibilidad de la retroactividad de las normas fiscales no supone mantener, siempre y en cualquier circunstancia, su legitimidad constitucional, que puede ser cuestionada cuando su eficacia retroactiva entre en colisión con otros principios consagrados en la Constitución, como se recoge en las sentencias del Tribunal Constitucional 126/1987, de 16 de julio, FJ 9 B); 150/1990, de 4 de octubre, FJ 8; 173/1996, de 31 de octubre, FJ 3; y 182/1997, de 28 de octubre, FJ 11 b).
Y en el mismo sentido, sentencias 273/2000, de 15 de noviembre, FJ 6 y 89/2009, FJ 3, principios entre los que se encuentran los de capacidad económica, interdicción de la arbitrariedad y, muy especialmente, el de seguridad jurídica, como se expresa en las sentencias 197/1992, de 19 de noviembre, FJ 4; y 89/2009, de 20 de abril, FJ 3.
Se ha repetido también que reconocer efectos retroactivos a una norma jurídica puede suponer una vulneración del principio de seguridad jurídica, que propugna la estabilidad en las relaciones jurídicas y que también esta reconocido este principio en el mismo artículo 9.3 de la Constitución.
Por lo que se refiere al principio de seguridad jurídica, aún cuando no puede erigirse en valor absoluto, por cuanto daría lugar a la congelación o petrificación del ordenamiento jurídico existente, según se dice en las sentencias 126/1987, de 16 de julio, FJ 11; 150/1990, de 4 de octubre, FJ 8; 173/1996, de 31 de octubre, FJ 3; 182/1997, de 28 de octubre, FJ 11; y 273/2000, de 15 de noviembre, FJ 6.
En el mismo sentido, y esto es verdaderamente importante, tampoco puede ni debe entenderse como un derecho de los ciudadanos al mantenimiento de un determinado régimen fiscal, cono se reconoce en las sentencias 150/1990, de 4 de octubre, FJ 8; 173/1996, de 31 de octubre, FJ 3; y 182/1997, de 28 de octubre, FJ 11; y 273/2000, de 15 de noviembre, FJ 6; y Auto 165/2001, de 19 de junio, FJ 2.
En cambio, sí protege la confianza de los ciudadanos, que ajustan su conducta económica a la legislación vigente, frente a cambios normativos que no sean razonablemente previsibles, ya que la retroactividad posible de las normas tributarias no puede trascender la interdicción de la arbitrariedad, según las sentencias 150/1990, de 4 de octubre, FJ 8, y, en idénticos o parecidos términos, sentencias 197/1992, de 19 de noviembre, FJ 4; 173/1996, de 31 de octubre, FJ 3; 182/1997, de 28 de octubre, FJ 11; 273/2000, de 15 de noviembre, FJ 6; 234/2001, de 13 de diciembre, FJ 9; 89/2009, de 20 de abril, FJ 3; y 116/2009, de 18 de mayo, FJ 3; y Auto 165/2001, de 19 de junio, FJ 2.
Por lo tanto, determinar cuándo una norma tributaria retroactiva vulnera el principio de seguridad jurídica de los ciudadanos es una cuestión que sólo puede resolverse caso por caso, según las sentencias 173/1996, de 31 de octubre, FJ 3; 182/1997, de 28 de octubre, FJ 11; 273/2000, de 15 de noviembre, FJ 6; y 234/2001, de 13 de diciembre, FJ 10; y ATC 165 /2001, FJ 2.
Además, se debe tener en cuenta, de una parte, el grado de retroactividad de la norma cuestionada y, de otra, las circunstancias específicas que concurran en cada caso, según se exige en las sentencias 126/1987, de 16 de julio, FJ 11; y, en la misma línea, 150/1990, de 4 de octubre, FJ 8; 173/1996, de 31 de octubre, FJ 3; 182/1997, de 28 de octubre, FJ 11; 273/2000, de 15 de noviembre, FJ 6; 234/2001, de 13 de diciembre, FJ 10; y 116/2009, de 18 de mayo, FJ 3; y Auto 165/2001, de 19 de junio, FJ 2.
Otro aspecto importante que se suscita con motivo del análisis de la retroactividad de la norma tributaria, es el que hace referencia al grado de retroactividad de una norma.
Sobre ello, se ha venido diferenciando entre aquellas disposiciones legales que con posterioridad pretenden anudar efectos a situaciones de hecho producidas o desarrolladas con anterioridad a la propia Ley y las que pretenden incidir sobre situaciones o relaciones jurídicas actuales aún no concluidas, como se distingue en las sentencias 126/1987, de 16 de julio, FJ 11.
En el primer supuesto, estamos ante lo que se conoce como retroactividad auténtica o de grado máximo. La prohibición de retroactividad en estos casos operaría plenamente y sólo exigencias cualificadas del bien común podrían imponerse excepcionalmente a tal principio, como se dispone en las sentencias 126/1987, de 16 de julio, FJ 11; 197/1992, de 19 de noviembre, FJ 4; y 116/2009, de 18 de mayo, FJ 3. En iguales términos se pronuncian las sentencias 182/1997, de 28 de octubre, FJ 11; y 89/2009, de 20 de abril, FJ 3).
Éste sería el caso de la existencia de una situación económica excepcional o cualquiera otra justificación razonable, como reconoce la sentencia 234/2001, de 13 de diciembre, FJ 8.
En el segundo supuesto, que se ha venido calificando como retroactividad impropia o de grado medio, la licitud o ilicitud de la disposición resultaría de una ponderación de bienes llevada a cabo, caso por caso, teniendo en cuenta, de una parte, la seguridad jurídica y, de otra, los diversos imperativos que pueden conducir a una modificación del ordenamiento jurídico-tributario, así como las circunstancias concretas que concurren en el caso, como se ha dicho en las sentencias 126/1987, de 16 de julio, FJ 11; en la misma línea, 197/1992, de 19 de noviembre, FJ 4; 182/1997, de 28 de octubre, FJ 11 d); 89/2009, de 20 de abril, FJ 3; y 116/2009,de 18 de mayo, FJ 3.
Entre esas circunstancias específicas que concurren en cada caso, según sentencias 126/1987, de 16 de julio, FJ 13; 173/1996, de 31 de octubre, FJ 3; y 182/1997, de 28 de octubre, FJ 13), el Tribunal Constitucional ha venido teniendo en cuenta, principalmente, la importancia cuantitativa de la modificación operada por la norma aplicada retroactivamente, su previsibilidad, la finalidad constitucional que con la misma se persigue y, en fin, la posición, central o marginal, que ocupa el tributo, respecto del que se ha establecido la aplicación retroactiva, en el conjunto del sistema tributario, como se expresa en las sentencias, por todas, 182/1997, de 28 de octubre, FJ 11, in fine, y 13 A), in fine.
Cuando de forma específica la norma jurídica sometida a consideración de constitucionalidad ante el Tribunal Constitucional, es una disposición de carácter tributario, y éstas, como ha señalado el Tribunal Constitucional, no son normas sancionadoras o restrictivas de derechos individuales, es evidente que no existe una prohibición constitucional de la legislación tributaria retroactiva o, dicho de otra forma, que no cabe considerar, con carácter general, subsumidas las normas fiscales en aquellas a las que expresamente se refiere el artículo 9.3 de la Constitución, por cuanto tales normas tienen un fundamento autónomo en la medida en que son consecuencia obligada del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, impuesto a todos los ciudadanos por el artículo 31.1 de la Constitución, según la sentencia 89/2009, de 20 de abril, FJ 3.
Ahora bien, como hemos visto, la circunstancia de que las normas tributarias no se hallan limitadas en cuanto tales por la prohibición de retroactividad establecida en el artículo 9.3 de la Constitución, no significa que su legitimidad constitucional no pueda ser cuestionada, cuando su eficacia retroactiva entre en colisión con otros principios constitucionales, como se reconoce en la sentencia 273/2000, de 15 de noviembre, FJ 6), como es el caso, entre otros, de los de seguridad jurídica y capacidad económica, lo que obligaría a determinar, en primer lugar, si la disposición cuestionada es retroactiva y, al menos, en el caso de que así sea, si lesiona los citados principios y el resto de los que pueden tener relación básica como son los de confianza legítima y a la igualdad.
En efecto, al pronunciarse sobre la violación del artículo 9.3 de la Constitución, ha recordado el Tribunal Constitucional en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que es un tributo que grava la totalidad de la renta los rendimientos netos y los incrementos de patrimonio, obtenida por las personas físicas durante el período de imposición, que coincide con el año natural, cuyo devengo, esto es, el momento en que la Ley considera que se ha realizado el hecho imponible, se produce el 31 de diciembre.
Esta figura tributaria grava un hecho imponible duradero y unitario que consiste en la obtención de la renta global neta a lo largo de todo el período impositivo, que concluye el último día del año, según se expresa en la sentencia 182/1997, de 28 de octubre, FJ 12. No hay, pues, un hecho imponible que dure varios ejercicios, sino uno sólo, que coincide con el año natural y que se entiende realizado el último día del año.
Y partiendo de esta configuración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el Tribunal Constitucional ha definido los grados de retroactividad que pueden darse en la práctica en función de un solo parámetro: el devengo.
En particular, en los casos en los que la norma cuestionada modifica el gravamen del Impuesto sobre la Renta para un período impositivo concreto, cuando éste ya ha comenzado pero aún no se ha producido el devengo, ha entendido que estábamos ante una retroactividad impropia.
En cambio, si el período impositivo ha llegado a concluir como consecuencia de haberse producido el devengo del tributo, ha concluido que se trataba de una retroactividad plena o auténtica.
En este sentido, en la sentencia 182/1997, ya citada, el Tribunal Constitucional rechazaba que la norma jurídica examinada fuera una retroactividad de las que se ha calificado como plena o auténtica, porque la Ley impugnada modificaba, incrementándola, las tarifas del IRPF, en un momento en el que, aunque el período impositivo del Impuesto estaba muy avanzado el cambio normativo (se produjo el día 25 de noviembre), aún no había llegado a concluir: Además, atribuía efectos jurídicos futuros a hechos imponibles que todavía no se habían realizado completamente, ya que, decía, las rentas percibidas antes de entrar en vigor la Ley, no son más que elementos materiales integrantes del hecho imponible duradero y unitario que consiste en la obtención de la renta global neta a lo largo de todo el período impositivo, que concluye el último día del año.
Por otra parte, y en el caso anteriormente mencionado, se aplicaba, en definitiva, a deudas impositivas que aún no se habían devengado y que, además, debían satisfacerse por los sujetos pasivos junto con la presentación de la declaración-liquidación del tributo, que debería tener lugar en el plazo reglamentariamente fijado para ello, es decir, conforme a lo que era y es usual, varios meses después, ya transcurrido gran parte del siguiente período impositivo.
Y, en la misma línea, en relación con tributos distintos del IRPF (en particular, el Impuesto sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas), el Tribunal Constitucional ha dicho que no existirá efecto retroactivo de clase alguna si, elegido el momento del devengo, la nueva Ley dispone que el tipo se aplique tan sólo a devengos producidos después de su entra en vigor, según la sentencias 197/1992, de 19 de noviembre, FJ 5; y 205/1992, de 26 de noviembre, FJ 2.
En conclusión, en el caso de que existiera la retroactividad, conforme a la doctrina del Tribunal Constitucional que se ha sintetizado, habría que examinar las circunstancias concretas del caso, en particular, reconociendo que estamos ante un tributo que ocupa una posición central en el ordenamiento tributario, según la sentencia 182/1997, de 28 de octubre, FJ 13, teniendo en cuenta la finalidad que se persigue con la modificación efectuada por la norma, la importancia cuantitativa de la modificación y, sobre todo, su previsibilidad tal como se indica en las sentencias 273/2000, de 15 de noviembre, FFJJ 11 y 12; y 182/1997, de 28 de octubre, FJ 13.
Finalmente, es preciso también subrayar la doctrina del Tribunal Constitucional en virtud de la cual una Ley tributaria retroactiva, quebraría la relación constitucionalmente exigida entre imposición y capacidad contributiva si establece como presupuesto un hecho o una situación pasada que no persisten en el momento de su entrada en vigor, o modifica extendiendo sus efectos hacia el pasado, los elementos esenciales, no a la actual del contribuyente, sino a la que está insita en el presupuesto del tributo y, si ésta hubiera desaparecido o se hallase disminuida en el momento de entrar en vigor la norma en cuestión, como claramente se deduce de las sentencias 126/1987, de 16 de julio, FJ
Eduardo Barrachina Juan
Magistrado por oposición del Contencioso-administrativo
Tribunal Superior de Justicia de Cataluña