En el curso de una inspección tributaria en relación con el Impuesto sobre Sociedades, el actuario pretende regularizar la declaración practicada en su día al entender que la entidad no tiene derecho a la aplicación de unas bases imponibles negativas.

A la vista de los datos de la operación que facilita nuestro lector en su consulta, entendemos que el único elemento relacionado con la aplicación de las bases imponibles negativas (en adelante, BINS) cuestionado por la Inspección es el relativo al ejercicio en que pueden ser aplicadas por la entidad absorbente.

En consecuencia, a continuación procederemos a analizar, en un supuesto como el planteado, cuándo se entenderá realizada la operación de fusión y, por lo tanto, en qué liquidación del Impuesto sobre Sociedades podrán aplicarse las BINS transmitidas, asumiendo que en este caso se cumplirían todos los requisitos establecidos por el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades para la aplicación del régimen fiscal especial previsto para las operaciones de fusión y para la transmisión de dicho crédito fiscal.

En nuestra opinión, el elemento clave para concluir en relación con este tema es que la correspondiente escritura pública de fusión se otorgó y se presentó en el Registro Mercantil de forma previa al 31 de diciembre de 2005. A estos efectos y con base en los argumentos que expondremos a continuación, entendemos que el hecho de que la inscripción en dicho Registro se produjera ya en enero de 2006 es irrelevante en la medida que los efectos de la fusión se retrotraen a la fecha del asiento de presentación.

En primer lugar, debemos señalar que, según lo dispuesto en el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, la eficacia de una fusión está supeditada a la inscripción en el Registro Mercantil de la escritura en que se otorgue la misma. Es decir, la extinción de la sociedad absorbida, la transmisión de su patrimonio y la sucesión de derechos y obligaciones a título universal, se produce en la fecha de inscripción de la fusión en el Registro Mercantil.

No obstante lo anterior, debe tenerse en cuenta que el Reglamento del Registro Mercantil dispone a su vez que se considera como fecha de la inscripción la fecha del asiento de presentación.

En consecuencia, la interpretación conjunta de las citadas disposiciones legales, nos lleva a concluir que la fecha en que A se subroga en los derechos y obligaciones de la sociedad absorbida B al extinguirse esta última, es la fecha de inscripción en el Registro Mercantil que, según lo expuesto, se retrotrae a la fecha de presentación de la escritura de fusión en el Registro Mercantil, es decir, el 27 de diciembre de 2005.

Esta interpretación quedaría refrendada por la doctrina administrativa existente en relación con supuestos como el que nos ocupa y que emana de la Dirección General de Tributos (DGT). En ella y para establecer la fecha en la que se entiende producida la sucesión societaria, la DGT se basa en la legislación mercantil que hemos mencionado y concluye que los efectos fiscales de la subrogación de la absorbente en los derechos y obligaciones de la absorbida tienen lugar en el momento en que la fusión tiene eficacia frente terceros, circunstancia que se produce con la inscripción de la escritura de fusión en el Registro Mercantil, cuyos efectos como ya hemos señalado, se retrotraen a la fecha de presentación de la escritura.

De acuerdo con todo lo anterior, en nuestra opinión, debe entenderse que la sociedad A se subrogó en los derechos y obligaciones de la sociedad B en fecha 27 de diciembre de 2005, fecha en la que tiene eficacia ante terceros la fusión, ya que la fecha de inscripción de la operación en el Registro Mercantil se retrotrae a la fecha de presentación de la escritura en el mismo. Por tanto y siempre que se cumplan el resto de requisitos de aplicación al presente supuesto, A debería tener derecho a compensar las bases imponibles negativas transmitidas por la sociedad absorbida en su Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2005 en la medida que la subrogación en los derechos y obligaciones de B tuvo lugar dentro del período impositivo correspondiente a dicho ejercicio.

Josep Torras

Francisco Chamorro

GARRIGUES Abogados y Asesores Tributarios